Повернення товарів: облік та оподаткування
Д.В. Копаев,
старший консультант департаменту податкового і
фінансового консалтингу АКГ "Інтерком Аудит"
Повернення товарів можливий як з підстав, встановлених законодавством, так і за угодою сторін. При цьому причина повернення товарів може призвести до різних податкових наслідків, які ми і розглянемо в даній статті.
Правові підстави для повернення товару
Цивільне законодавство містить вичерпний перелік підстав, за якими товар може бути повернений продавцю:
- Продавці не передані у встановлений термін приналежності або документи, що стосуються товару (ст. 464 ЦК України);
- продавцем передано меншу кількість товару, ніж визначено договором (п. 1 ст. 466);
- продавцем передані товари з порушенням умови про асортименті (п. 2 ст. 468);
- покупцем виявлені недоліки товару (п. 2 ст. 475);
- продавець в розумний строк не виконав вимоги покупця про доукомплектування товару (п. 2 ст. 480);
- продавцем поставлений товар без належної тари і упаковки (ст. 482 ЦК України);
- порушені інші вимоги договору.
Для товарів, що не потрапляють в цей перелік, законодавством передбачені наступні випадки їх повернення:
- продавець не надав покупцеві можливість отримати повну і достовірну інформацію про, що здобувається товар при його продажу (п. 3 ст. 495 ЦК України, ст. 12 Закону N 2300-1);
- покупцеві проданий товар неналежної якості (п. 3 ст. 503 ЦК України, ст. 18 Закону N 2300-1);
- придбаний товар не підійшов покупцеві за формою, габаритами, фасоном, забарвленням, розміром або комплектації (ст. 25 Закону N 2300-1).
При отриманні такого товару покупець має право відмовитися від виконання договору (розірвати його). Відповідно реалізація в цьому випадку буде вважатися, що не відбулася.
Чи не відбулася реалізація або "зворотна" реалізація?
Позиція податкових органів і Мінфіну Росії. Однак позиція контролюючих органів відрізняється від наведеної вище. Вони кваліфікують повернення товару зовсім за іншими критеріями - прийняття або неприйняття його на облік незалежно від причин повернення. Так, якщо товар оприбутковано, його повернення визнається зворотного реалізацією. Оскільки в ст. 39 НК РФ встановлено, що реалізацією товарів, робіт або послуг організацією визнається відповідно передача на оплатній основі (у т.ч. обмін товарами, роботами або послугами) права власності на товари, результатів виконаних робіт, однією особою іншій особі, оплатне надання послуг однією особою іншій особі, а у випадках, передбачених НК РФ, передача права власності на товари, результатів виконаних робіт однією особою іншій особі, надання послуг однією особою іншій особі - на безоплатній основі.
Після завершення процедури передачі товару право власності на нього переходить до покупця. Наступна зміна власника тягне податкові наслідки у вигляді визнання операції з передачі товару реалізацією. В цілому завершення процедури передачі товару, отже, процесу переходу прав власності на нього визначається в міру підписання первинних документів, що підтверджують дотримання умов приймання-передачі товару.
Відповідно якщо з якихось причин покупець повертає товар продавцеві, це розглядається як перехід права власності, тому що покупець вже придбав права власності на товар, що повертається, а перехід права власності (нехай навіть до колишньому власнику) спричиняє виникнення обов'язку зі сплати податків, а також необхідність відображення в обліку операцій з реалізації товару.
Ця позиція знайшла підтвердження в Правилах ведення журналу обліку отриманих і виставлених рахунків-фактур, книг покупок і книг продажів (далі - Правила). Так, в п. 16 Правил зазначено: в книзі продажів реєструються виписані і виставлені рахунки-фактури, в т.ч. при поверненні прийнятих на облік товарів.
Наслідки визнання "зворотної" реалізації для платників податків на ССО
Така позиція збільшує податковий тягар платників податків, які застосовують спрощену систему оподаткування (ССО) з об'єктом оподаткування "доходи". Виходить, що при поверненні неякісного товару їм доведеться заплатити 6% з повернулася їм суми, що, на нашу думку, не зовсім коректно.
Наслідки визнання "зворотної" реалізації для платників податків на ЕНВД
Але існує й інша точка зору. Відповідно до ст. 2 ГК РФ під підприємницької розуміється діяльність, спрямована на систематичне отримання прибутку (в даному випадку - від продажу товарів). Однак повернення товарів, по-перше, не є систематичним явищем, по-друге, прибуток покупцеві не несе, тому не може розглядатися як самостійний вид підприємницької діяльності.
Відрахування ПДВ при поверненні товару від покупця, який не є платником ПДВ
На окрему увагу заслуговує і відрахування ПДВ при поверненні товару від покупця, який не є платником цього податку. Адже якщо повернення товару вважається зворотної реалізацій і спричиняє виникнення обов'язку зі сплати податків, а також необхідність відображення в обліку операцій з реалізації товару, такі організації не повинні пред'являти ПДВ до сплати. Відповідно і постачальник не повинен застосовувати відрахування.
У бухгалтерському обліку постачальника господарські операції з реалізації та повернення товару відображаються таким чином.
Д-т 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками" К-т 90-1 "Виручка" - відбитий виторг від реалізації товару;
Д-т 90-2 "Собівартість продажів" К-т 41 "Товари" - списана покупна вартість товару;
Д-т 90-3 "Податок на додану вартість" К-т 68 "Податок на додану вартість" - нарахований ПДВ по проданим товаром;
Д-т 51 "Розрахункові рахунки" К-т 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками" - товар оплачений покупцем;
Д-т 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками" К-т 90-1 "Виручка" - сторно суми виручки від реалізації продукції за неякісним товаром;
Д-т 90-2 "Собівартість продажів" К-т 41 "Товари" - сторно на суму раніше списаної покупної вартості товару, повернутого покупцем;
Д-т 90-3 "Податок на додану вартість" К-т 68 "Податок на додану вартість" - сторно ПДВ за поверненим товаром;
Д-т 51 "Розрахункові рахунки" К-т 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками" - покупцеві повернуті кошти.
У бухгалтерському обліку покупця господарські операції з придбання та повернення неякісного товару відображаються таким чином.
Д-т 41 "Товари" К-т 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - оприбутковані товари, отримані від постачальника;
Д-т 19 "Податок на додану вартість по придбаних цінностей" К-т 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - відображено ПДВ, що відноситься до котрі вступили товарам;
Д-т 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" К-т 51 "Розрахункові рахунки" - оплачений товар постачальнику;
Д-т 68 "Податок на додану вартість" К-т 19 "Податок на додану вартість по придбаних цінностей" - ПДВ з придбаного товару пред'явлений до відрахування;
Д-т 76-2 "Розрахунки за претензіями" К-т 41 "Товари" - відображено вартість неякісного товару, який повернено постачальнику;
Д-т 76-2 "Розрахунки за претензіями" К-т 68 "Податок на додану вартість" - відновлено ПДВ, раніше врахований в податковому відрахуванні;
Д-т 51 "Розрахункові рахунки" К-т 76-2 "Розрахунки за претензіями" - отримані грошові кошти від постачальника за повернутий товар.
При виявленні шлюбу на стадії приймання товар на баланс покупцям годі й говорити, а враховується за дебетом позабалансового рахунку 002 "Товарно-матеріальні цінності, прийняті на відповідальне зберігання" до моменту повернення постачальнику. При поверненні постачальнику товару, який відповідає умовам договору купівлі-продажу, рахунок 002 кредитується. При виявленні шлюбу не всієї партії товару, а тільки його частини за дебетом рахунка 002 відображається тільки частина бракованого товару, а товар належної якості приймається до обліку з відображенням на рахунку 41 "Товари".
Документування повернення товару
Якщо причиною для повернення товарів є невиконання (неналежне виконання) сторонами договору його умов, продавцю і покупцю необхідно оформити відповідним угодою, актом або іншим документом факт розірвання договору.
Особливості прийняття до повернення товару належної якості