Довідково: до складу держав - учасниць Митного союзу в даний час входять Республіка Білорусь, Республіка Казахстан і Україна.
Робота - діяльність, результати якої мають матеріальне вираження і можуть бути реалізовані для задоволення потреб організації і (або) фізичних осіб.
Довідково: в ст. 4 Протоколу по послугах мова йде про роботи з переробки давальницької сировини, ввезеної на територію однієї держави - члена Митного союзу з території іншої держави - члена Митного союзу з подальшим вивезенням продуктів переробки на територію іншої держави.
Якщо місцем реалізації проданих робіт і послуг визнана територія Республіки Білорусь, то белоукраінскому платнику податків слід застосовувати порядок обчислення і сплати ПДВ, який встановлено гл. 12 Податкового кодексу РБ (далі - ПК РБ). Якщо ж місцем реалізації продаваних робіт і послуг не визнана територія Республіки Білорусь, то белоукраінскому платнику податків не слід виробляти обчислення та сплату ПДВ в Республіці Білорусь. В даному випадку він виконує норму п. 1 ст. 93 НК РБ, оскільки об'єктами оподаткування ПДВ визнані обороти по реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав тільки на території Республіки Білорусь.
Першим кроком є встановлення місця реалізації робіт, послуг
Встановлення місця реалізації є найбільш важливим при реалізації робіт і послуг з метою застосування права вибору обчислювати або не обчислювати ПДВ, в т.ч. і в умовах дії Митного союзу.
В рамках Митного союзу місце реалізації робіт і послуг визначають відповідно до ст. 3 Протоколу по послугах.
Розглянемо конкретні ситуації при реалізації белоукраінскімі платниками податків робіт і послуг платникам податків інших держав, що входять до складу Митного союзу, за якими платнику податків надано право вибору в обчисленні та сплаті ПДВ.
Виконання робіт по ремонту трубопроводу на території іншої держави
Белоукраінскій платник податків виконав роботи по ремонту трубопроводу, розташованого на території Укаїни.
Місцем реалізації робіт, послуг визнають територію держави - члена Митного союзу, якщо роботи, послуги пов'язані безпосередньо з нерухомим майном, що перебуває на території цієї держави (подп. 1 п. 1 ст. 3 Протоколу по послугах).
Нерухоме майно - земельні ділянки, ділянки надр, відокремлені водні об'єкти і все, що міцно пов'язане із землею, тобто об'єкти, переміщення яких без невідповідного збитку їх призначенню неможливе, в т.ч. ліси, багаторічні насадження, будівлі, споруди, трубопроводи, лінії електропередачі, підприємства як майнові комплекси та космічні об'єкти (ст. 1 Першого протоколу по послугах).
Таким чином, при ремонті білоруською організацією трубопроводу, що знаходиться на території Укаїни, місцем реалізації визнають територію Укаїни. При виконанні таких робіт білоруської організації можна не проводити обчислення ПДВ в Республіці Білорусь, так як місцем реалізації в цьому випадку не визнана територія Республіки Білорусь.
Суборенда орендованого на території іншої держави будівлі
Белоукраінскій платник податків орендує частину будівлі в Республіці Казахстан і здає його в суборенду на території цієї держави.
Положення подп. 1 п. 1 ст. 3 Протоколу по послугах (див. Ситуацію 1) слід застосовувати також щодо послуг з оренди, найму і надання в користування на інших підставах нерухомого майна.
Будинки є нерухомим майном (див. Ситуацію 1).
Таким чином, при наданні знаходиться на території Республіки Казахстан частини будівлі в оренду білоруською організацією місцем реалізації слід визнавати територію Республіки Казахстан.
Білоруської організації можна не проводити обчислення ПДВ, так як місцем реалізації в цьому випадку не визнана територія Республіки Білорусь.
Ремонт обладнання на території іншої держави
Белоукраінскій платник податків виконав роботи по ремонту раніше поставленого устаткування, розташованого на території Укаїни.
Місцем реалізації робіт (послуг) слід визнати територію Республіки Білорусь, якщо роботи (послуги) пов'язані безпосередньо з рухомим майном, транспортними засобами, що перебувають на території Республіки Білорусь (подп. 2 п. 1 ст. 3 Протоколу по послугах).
Речі, які не відносяться до нерухомого майна, транспортних засобів, відносять до рухомого майна (ст. 1 Першого протоколу по послугах).
Отже, при ремонті обладнання, що знаходиться на території Укаїни, місцем реалізації цих робіт не визнають територію Республіки Білорусь, так як рухоме майно знаходиться на території Укаїни.
Білоруської організації можна не проводити обчислення ПДВ, так як місцем реалізації в цьому випадку не визнана територія Республіки Білорусь.
Проведення концертної програми на території іншої держави.
Білоруська організація в умовах дії митного союзу на замовлення резидента України проводить концертну програму в Укаїни.
Місцем реалізації робіт (послуг) слід вважати територію Республіки Білорусь, якщо послуги в сфері культури, мистецтва, навчання (освіти), фізичної культури, туризму, відпочинку і спорту надані безпосередньо на території Республіки Білорусь (подп. 3 п. 1 ст. 3 Протоколу по послугах).
Отже, при проведенні концертної програми в Укаїни місцем реалізації потрібно визнати територію Укаїни.
Таким чином, при проведенні концертної програми в Укаїни стягування ПДВ в Республіці Білорусь проводити не потрібно. Платник має право обчислити ПДВ добровільно.
Оренда резидентом іншої держави рухомого майна, яке знаходиться на території Республіки Білорусь
Білоруська організація в умовах дії Митного союзу здає в оренду резиденту України рухоме майно (обладнання), яке знаходиться на території Республіки Білорусь.
По ряду послуг місцем їх реалізації визнана територія Республіки Білорусь, якщо вони придбані платником податків (платником) цієї держави (подп. 4 п. 1 ст. 3 Протоколу по послугах).
Положення подп. 4 п. 1 ст. 3 Протоколу по послугах слід застосовувати також при оренді, лізингу та надання в користування на інших підставах рухомого майна, за винятком оренди, лізингу і надання в користування на інших підставах транспортних засобів.
Отже, при оренді резидентом України на території Республіки Білорусь устаткування, тобто рухомого майна, місцем реалізації потрібно визнати територію Укаїни.
У наведеній ситуації обов'язок обчислення ПДВ в Республіці Білорусь не виникає (можна обчислити добровільно).
Надання резиденту іншої держави послуг з підготовки юридичних документів
Білоруська організація надала організації - резиденту України послуги з підготовки юридичних документів.
Підготовка та експертиза документів віднесені до юридичних послуг (ст. 1 Першого протоколу по послугах).
Оскільки при реалізації послуг з підготовки та експертизи документів в даній ситуації не визнана територія Республіки Білорусь, обчислювати ПДВ в Республіці Білорусь організація не зобов'язана (можна обчислювати на добровільній основі).
Розробка комп'ютерної бази даних для платника податків іншої держави
Білоруська організація розробляє комп'ютерну базу даних для платника податків Республіки Казахстан, який не має постійного представництва на території Республіки Білорусь.
Якщо платником податків держави - члена Митного союзу придбані роботи, послуги з розробки програм для ЕОМ і баз даних (програмних засобів та інформаційних продуктів обчислювальної техніки), їх адаптації та модифікації, супроводу таких програм і баз даних, то місцем реалізації таких робіт, послуг слід визнати територію цієї держави (подп. 4 п. 1 ст. 3 Протоколу по послугах).
У даній ситуації місцем реалізації робіт визнана територія Республіки Казахстан. Відповідно білоруської організації годі й обчислювати ПДВ в Республіці Білорусь при реалізації цих послуг.
Прийняте рішення про обчислення (неісчісленіі) ПДВ впливає на порядок відображення "вхідного" ПДВ
У разі одночасного використання придбаних (ввезених) товарів (робіт, послуг), майнових прав при виробництві і (або) реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, операції з реалізації яких звільнені від оподаткування, і товарів (робіт, послуг), майнових прав, операції з реалізації яких підлягають оподаткуванню, включення сум ПДВ, за винятком сум ПДВ, сплачених (пред'явлених) при придбанні (ввезенні) основних засобів і нематеріальних активів, до витрат платника з виробництва та реалізації т варів (робіт, послуг), майнових прав, що враховуються при оподаткуванні, здійснюють наростаючим підсумком з початку року виходячи з частки обороту операцій з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, які звільняються від оподаткування, в загальному обсязі обороту з реалізації товарів (робіт , послуг), майнових прав.
Ці положення застосовують також щодо оборотів по реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, місцем реалізації яких не визнана територія Республіки Білорусь.
Відповідно сума "вхідного" ПДВ, яка припадає на обороти з реалізації за межами Республіки Білорусь, відрахування не підлягає. Її слід включати до витрат платника податку.
Суму ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету, визначають як різницю між загальною сумою ПДВ, обчисленої за підсумками звітного періоду, і сумами податкових відрахувань. У випадках, передбачених п. 23 ст. 107 НК РБ, і у випадках, встановлених Президентом РБ, відрахування сум ПДВ слід проводити в повному обсязі незалежно від сум ПДВ, обчислених по реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав. В інших випадках відрахування сум ПДВ потрібно виробляти наростаючим підсумком в межах сум ПДВ, обчислених по реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав (п. 5 ст. 103 НК РБ).
Білоруською організацією, яка визначає момент фактичної реалізації методом "по оплаті", в умовах дії Митного союзу надані послуги, місцем реалізації яких не визнана територія Республіки Білорусь. Платником податків прийнято рішення про несплату ПДВ в Республіці Білорусь за оборотами по реалізації за межами Республіки Білорусь. Оборот по реалізації цих послуг склав з початку року 20 000 тис. Руб. Обороти по реалізації, обкладаються ПДВ за ставкою 20%, за цей же період склали 80 000 тис. Руб. з урахуванням ПДВ. Сума ПДВ, яка була сплачена при придбанні товарів (робіт, послуг), майнових прав з початку року, також за цей же період склала 15 000 тис. Руб. На витрати слід віднести суму ПДВ в розмірі 3 000 тис. Руб. (15 000 × 20 000 / (20 000 +80 000)). Відрахування підлягає сума "вхідного" ПДВ в розмірі 12 000 тис. Руб. (15 000 - 3 000), так як сума ПДВ, обчислена від операції з реалізації, склала 13 333,333 тис. Руб. (80 000 × 20/120).
Якщо ж платником податків прийнято рішення про сплату ПДВ в Республіці Білорусь за оборотами по реалізації за межами Республіки Білорусь за ставкою 20%, то суми "вхідного" ПДВ, що припадають на такі обороти, підлягають відрахуванню при обчисленні ПДВ у загальновстановленому порядку, тобто без їх віднесення на витрати платника податку.
Використовуючи дані попереднього прикладу, а також те, що платником податків прийнято рішення про сплату ПДВ в Республіці Білорусь за оборотами по реалізації за межами Республіки Білорусь, відрахування підлягає сума "вхідного" ПДВ в розмірі 15 000 тис. Руб. так як сума ПДВ, обчислена від операції з реалізації, склала 16 666,666 тис. руб. ((20 000 +80 000) × 20/120).