Розпорядження майном унітарних підприємств: розрахунки та оподаткування
А.Ф. Звороно,
генеральний директор ТОВ "КОСМОС-АУДИТ"
1. Загальні положення
Процедура здачі в оренду або продажу нерухомого майна, закріпленого за державними і муніципальними унітарними підприємствами на праві господарського відання, відрізняється відомою складністю, пов'язаною в тому числі з особливостями документального оформлення цих господарських операцій та організацією розрахунків в рамках вже укладених договорів. Так, набула поширення практика, коли орендарі (покупці) майна унітарного підприємства розраховуються не безпосередньо з підприємством як балансоутримувачем державного (муніципального) майна, а перераховують плату безпосередньо в бюджет. У світлі заглиблюється реформи державного та муніципального сектору економіки, зумовленої неефективністю більшості унітарних підприємств, закономірне запитання про економічну і юридичну виправданості подібної практики. Крім того, не можна ігнорувати і високу ймовірність несприятливих податкових наслідків, які дана ситуація може спричинити для орендодавця (продавця) державного та муніципального майна.
2. Перерахування орендних платежів
Вирішуючи питання про те, хто повинен бути бенефіціаром платежів, що надходять від орендаря (покупця) державного (муніципального) майна, закріпленого за унітарними підприємствами, читачам журналу необхідно враховувати наступне.
Аналізуючи цю норму, не слід, однак, забувати, що, по-перше, вона визначена підзаконним актом і, по-друге, відсутній сам "встановлений порядок" перерахування підприємством орендної плати безпосередньо до бюджету.
3. Розрахунки, пов'язані з продажем майна
4. Облік доходів від оренди та продажу майна
Проблеми, пов'язані з з'ясуванням характеру розрахунків за використання і відчуження майна, що перебуває у господарському віданні і оперативному управлінні унітарних підприємств, у великій мірі були нечіткості норм бюджетного законодавства, зокрема норм глави 6 "Загальні положення про доходи бюджетів" БК РФ.
- доходи від використання майна, що перебуває у державній або муніципальній власності, після сплати податків і зборів, передбачених законодавством про податки і збори, за винятком майна автономних установ, а також майна державних і муніципальних унітарних підприємств, в тому числі казенних;
- доходи від продажу майна (крім акцій та інших форм участі в капіталі, державних запасів дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння), що перебуває у державній або муніципальній власності, після сплати податків і зборів, передбачених законодавством про податки і збори, за винятком майна автономних установ, а також майна державних і муніципальних унітарних підприємств, в тому числі казенних.
Статтею 42 БК РФ, в розрізі суто "орендної" складової доходів бюджетів, додатково регламентовано, що до доходів від використання майна, що перебуває у державній або муніципальній власності, відносяться доходи, одержувані у вигляді орендної або іншої плати за передачу в оплатне користування державного і муніципального майна, за винятком майна автономних установ, а також майна державних і муніципальних унітарних підприємств, в тому числі казенних.
Таким чином, норми нового бюджетного законодавства чітко встановлюють, що самі по собі доходи від використання та відчуження майна унітарних підприємств не є доходами бюджету і формують виключно частина прибутку вищевказаних підприємств, що залишається після сплати податків та інших обов'язкових платежів. Тим самим завершено найважливіший етап роботи по давно назрілої гармонізації норм цивільного, податкового та бюджетного законодавства, що регулюють діяльність унітарних підприємств.
5. Оподаткування доходів від оренди та продажу майна
Як зазначено вище, позиція контролюючих органів щодо порядку оподаткування коштів, що перераховуються орендарями (покупцями) майна, закріпленого за підприємствами на праві господарського відання, відображена в численних відповідях на запити платників податків.
Суть спору полягала в наступному. В ході перевірки податковим органом було встановлено, що муніципальне унітарне підприємство, основною метою створення якого відповідно до статуту було забезпечення повного надходження від підприємств-боржників податкових платежів до міського бюджету і позабюджетні фонди, в період, що перевірявся фактично здійснювало діяльність з реалізації нерухомого майна, що належало йому на праві господарського відання. Відповідно до рішень комітету з управління муніципальним майном підприємство брало в господарське відання муніципальне майно та реалізовувало його за згодою власника за балансовою (залишкової) вартості третім особам із зарахуванням отриманих від угод засобів на свій розрахунковий рахунок. Всі угоди були укладені підприємством протягом одного звітного періоду з моменту отримання майна в господарське відання. Отримані від реалізації майна кошти підприємство до складу доходу для обчислення податку на прибуток в періоді, що перевіряється не входила б. У той же час підприємство включало до витрат для цілей оподаткування балансову вартість нерухомого майна, отриманого в господарське відання, що призвело до утворення у нього збитку.
Суди першої, апеляційної та касаційної інстанцій, повністю або частково підтримуючи платника податків, виходили з того, що отримані від продажу майна кошти підприємство в повному обсязі перераховувало до бюджету, тим самим не отримуючи доходу в грошовій або натуральній формі відповідно до ст. 41 НК РФ.
Президія ВАС РФ порахував, що оспорювані судові акти підлягали часткове скасування, справа в скасованої частини - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції з таких підстав.
Виходячи з ст. 247 НК РФ об'єктом оподаткування податком на прибуток визнається прибуток, отриманий платником податку. Для російських організацій прибутком визнаються отримані доходи, зменшені на величину зроблених витрат. В силу ст. 41 НК РФ доходом визнається економічна вигода в грошовій або натуральній формі, що враховується в разі можливості її оцінки й у тій мірі, в якій таку вигоду можна оцінити.
Згідно ст. 248 НК РФ доходи організацій поділяються на доходи від реалізації товарів (робіт, послуг) і майнових прав та на позареалізаційні доходи. Доходи, що не враховуються при визначенні податкової бази по податку на прибуток, встановлені ст. 251 НК РФ, і їх перелік є вичерпним. При цьому главою 25 НК РФ не передбачено вилучення коштів, отриманих муніципальними унітарними підприємствами від продажу майна, що перебуває у державній та муніципальній власності, зі складу доходів, що враховуються при визначенні податкової бази по податку на прибуток.
Факт перерахування отриманих від продажу майна грошових коштів в дохід бюджету муніципального освіти не звільняє державні (муніципальні) унітарні підприємства від сплати податку на прибуток за даними господарськими операціями.
В ході виїзної податкової перевірки податковим органом були також встановлені порушення податкового законодавства, які полягають у неправомірному завищенні витрат від реалізації товарів (робіт, послуг) на суму, еквівалентну балансової вартості реалізованого підприємством майна, що знаходиться в муніципальній власності. Вищевказану обставину, а також висновок про неправомірне формуванні податкової бази і послужили підставою для донарахування підприємству податку на прибуток, відповідних пенею і штрафу.