Купуючи основні засоби, не забувайте, що майно, яке підлягає обов'язковій державній реєстрації, враховується по-особливому. А якщо такі об'єкти зазнали реконструкції, то увагу треба подвоїти.
У статті порушено питання з обліку реконструйованих об'єктів, які потребують держреєстрації, а також розглянуті способи обчислення «нової» суми амортизації.
Розглянемо спочатку, які об'єкти необхідно реєструвати. Відповідно до пункту 1 статті 131 Цивільного кодексу права на нерухоме майно (будівлі, споруди, земельні ділянки, об'єкти незавершеного будівництва), їх виникнення, перехід і припинення підлягають державній реєстрації.
Реєстрації підлягають: право власності, право господарського відання, право оперативного управління, право довічного успадкованого володіння, право постійного користування, іпотека, сервітути, а також інші права у випадках, передбачених цивільним законодавством або іншими законами.
Точка відліку для встановлення права
Володар таких прав може реєструвати їх за бажанням. Однак в деяких випадках реєстрації не уникнути. До таких випадків відносяться:
- перехід права на майно (успадкування, реорганізація);
- обмеження або обтяження права (сервітут, іпотека, довірче управління, оренда, арешт, заставу);
- здійснення операції з об'єктом нерухомого майна (купівля-продаж, міна, дарування, інша угода про відчуження).
Первинна реєстрація нерухомості, права на яку виникли до введення в дію закону про обов'язкову держреєстрацію нерухомості, за двома підставами - перехід права і угода про відчуження об'єкта - здійснюється без стягнення держмита. У всіх інших випадках держмито сплачується в половинному розмірі. Нагадаємо, що в справжнього час держмито за державну реєстрацію прав, обмежень (обтяжень) прав на нерухоме майно, договорів про відчуження нерухомого майна для юридичних осіб становить 15 000 рублів. Значить, реєстрація первинного права на нерухомість, що виникло до введення в дію закону про держреєстрацію нерухомості з підстав сервітут, іпотека, довірче управління, оренда, застава, обійдеться фірмі в 7500 рублів.
При зверненні стягнення на майно за зобов'язаннями власника право власності на майно, на яке звертається стягнення, припиняється у колишнього власника і виникає у особи, до якого переходить вилучаються майно, тобто з дати рішення суду (п. 2 ст. 237 ЦК України).
Точка відліку для нарахування амортизації
Від моменту виникнення права власності на майно в першу чергу залежить нарахування майнових податків. Чи впливає це на амортизацію об'єктів?
В першу чергу зупинимося на тому, що визнається амортизируемим майном. Нерухоме і амортизується майно - речі різні.
До першого належать земельні ділянки, ділянки надр і все, що міцно пов'язане із землею, тобто об'єкти, переміщення яких без невідповідного збитку їх призначенню неможливе, в тому числі будівлі, споруди, об'єкти незавершеного будівництва, а також підлягають державній реєстрації повітряні і морські судна , судна внутрішнього плавання, космічні об'єкти (ст. 130 ЦК України).
До другого - майно, результати інтелектуальної діяльності (об'єкти інтелектуальної власності), які знаходяться у платника податків на праві власності, використовуються ним для отримання прибутку і вартість яких погашається шляхом нарахування амортизації (за умови, що строк корисного використання майна більше 12 місяців і первісна вартість більш 40 000 руб.) (п. 1 ст. 256 НК РФ). Однак не підлягає амортизації земля і об'єкти незавершеного капітального будівництва, які є нерухомими речами.
Таким чином, поєднавши два поняття, отримуємо, що в загальному випадку амортизуються нерухомим майном будуть лише будівлі та споруди.
З метою ж оподаткування початок амортизації залежить від об'єкта. Так, в загальному випадку нарахування амортизації по об'єктах амортизується майна починається з першого числа місяця, наступного за місяцем, в якому цей об'єкт був введений в експлуатацію (п. 4 ст. 259 НК РФ). Але для майна, яке підлягає держреєстрації, є спеціальні правила. Такі об'єкти починають амортизувати з моменту документально підтвердженого факту подачі документів на реєстрацію прав власності (п. 11 ст. 258 НК РФ).
Як видно, моментом початку амортизації по будівель, споруд в бухгалтерському та податковому обліку можуть бути різні періоди.
Зверніть увагу: фахівці фінансового міністерства роз'яснюють, що для початку нарахування амортизації по основному засобу, права на яке підлягають державній реєстрації, необхідно виконання двох умов: включення даного основного засобу в амортизаційну групу (наявність документально підтвердженого факту подачі документів на реєстрацію зазначених прав), а також його введення в експлуатацію.
Але завжди є розписка є обов'язковим підтверджуючим документом, що дає право на амортизацію нерухомого майна? Розглянемо це питання на прикладі реконструйованого об'єкта.
Реконструкція нерухомого майна
Дійсно, на підставі пункту 11 статті 258 Податкового кодексу основні засоби, права на які підлягають державній реєстрації відповідно до законодавства, включаються до складу відповідної амортизаційної групи з моменту документально підтвердженого факту подачі документів на реєстрацію зазначених прав. На думку деяких фахівців, факт подачі документів на держреєстрацію прав пов'язаний лише з моментом включення майна в відповідну амортизаційну групу. А проведення реконструкції об'єкта нерухомості не змінює амортизаційної групи, до якої віднесено основний засіб. Строк корисного використання реконструйованого об'єкта може варіювати тільки в межах тих строків, які регламентовані для амортизаційної групи, в яку вже входить об'єкт. На підставі цього робиться висновок, що вимога податкового законодавства про початок амортизації тільки після подачі документів до реєструючого органу не поширюється на реконструйований об'єкт. І амортизацію по доданої вартості майна можна нараховувати вже з першого числа місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію нової частини будівлі (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Крім того, якщо об'єкт не амортизувався в період реконструкції (модернізації), то кодексом встановлено, що при завершенні реконструкції (модернізації) об'єкта амортизація по ньому нараховується з першого числа місяця, наступного за місяцем, в якому відбулося завершення реконструкції (модернізації) основного засобу ( п. 7 ст. 259.1, п. 9 ст. 259.2 НК РФ). Ніяких додаткових умов кодексом не передбачено.
Облік і амортизація реконструйованого об'єкта
Реконструкція та модернізація нарівні з добудовою, дообладнанням, технічним переозброєнням змінюють первісну вартість об'єкта з метою обчислення податку на прибуток (п. 2 ст. 257 НК РФ).
Строк корисного використання майна після реконструкції або модернізації може змінитися. Але і без такої зміни фактичний період амортизації може розтягнутися на більший час. Наведемо приклади розрахунку амортизації реконструйованого об'єкта нерухомості.
ТОВ «Сонячна» справило реконструкцію складського приміщення. Первісна вартість об'єкта 4 149 000 руб. При постановці на облік об'єкту встановлений строк корисного використання 15 років (180 міс.). Сума щомісячної амортизації становила 23 050 руб. (4 149 000 руб. 180 міс.).
До реконструкції склад експлуатувався 103 місяці. Списана амортизація в розмірі 2 374 150 руб. (23 050 руб. Х 103 міс.).
Вартість вкладень у реконструкцію складу обійшлася організації в 1 240 500 руб. У період реконструкції складу не експлуатувався і амортизація не нараховувалася. Залишкова вартість об'єкта становитиме 3 015 350 руб. (4 149 000 - 2 374 150 + 1 240 500).
Нову суму амортизації можна розрахувати кількома способами.
Варіант 1 - строк корисного використання ОС збільшується.
Організація прийняла рішення, що термін корисного використання реконструйованого складу збільшується на три роки (36 міс.). Значить, амортизувати об'єкт ТОВ «Сонячна» буде ще 113 місяців (180 - 103 + 36).
Сума щомісячної амортизації складе 26 685 руб. (3 015 350 руб. 113 міс.).
Варіант 2 - термін корисного використання основних засобів не змінюється.
Організація прийняла рішення, що термін корисного використання реконструйованого складу не змінюється, тобто амортизація нараховується виходячи з решти 77 місяців (180 - 103).
Сума щомісячної амортизації складе 39 160 руб. (3 015 350 руб. 77 міс.). Амортизація закінчиться в той же термін, що і передбачалося до реконструкції складу.
Варіант 3 - термін корисного використання основних засобів не змінюється, але період амортизації збільшується.
Організація прийняла рішення, що термін корисного використання реконструйованого складу не змінюється і з урахуванням нової початкової вартості щомісячна сума амортизації повинна становити 29 942 руб. ((4 149 000 руб. +1 240 500 руб.). 180 міс.).
Тоді фактично амортизація закінчиться через 101 місяць (3 015 350 руб. 29 942 руб.). Це більше на цілих два роки, ніж той термін, в який передбачалося закінчити амортизувати склад до реконструкції.
Таким чином, сума амортизації, яка буде нараховуватися за реконструйованих об'єктів нерухомості, може значно відрізнятися в залежності від способу її визначення.
Організація має право самостійно вибирати спосіб розрахунку амортизації реконструйованого об'єкта, головне - закріпити його в обліковій політиці компанії.
Витрати на добудову, дообладнання, реконструкцію, модернізацію об'єкта основних засобів враховуються на рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи».
По завершенні робіт з добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації об'єкта основних засобів витрати, враховані на рахунку обліку вкладень у необоротні активи, збільшують первісну вартість цього об'єкта і можуть списуватися в дебет рахунку 01 «Основні засоби» або відразу враховуватися на рахунку «01» відокремлено , тобто з відкриттям окремої інвентарної картки на суму зроблених витрат (п. 42 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку основних засобів).
Дебет 08 - Кредит 60 - відображено витрати з постачальниками та підрядниками за придбані матеріали, оплачені роботи, вироблені сторонніми організаціями по реконструкції нерухомості (без ПДВ).
Дебет 08 - Кредит 10, 23, 69, 70 - відбиті витрати з реконструкції нерухомості, вироблені власними силами фірми (без ПДВ).
Дебет 01 - Кредит 08 - збільшена первісна вартість об'єкта ОЗ на вартість виробленої реконструкції.
На закінчення додамо, що проведення реконструкції (модернізації та ін.) Повинно бути обгрунтовано. Крім наказу керівника про проведення реконструкції фірмі треба заручитися документом, що обґрунтовує необхідність її проведення (наприклад, акт технічного обстеження об'єкта).
І.М. Семенова, податковий консультант
Практична енциклопедія бухгалтера