Основні засоби і матеріально-виробничі запаси: облік за правилами ПБО. Амортизація основних засобів
С.А.Рассказова-Миколаєва, доктор економічних наук,
професор економічного факультету МГУ им.М.В.Ломоносова,
Е.М.Калініна,
кандидат технічних наук,
С.В.Міхіна,
керівник відділу консалтингу з бухгалтерського обліку та оподаткування ЗАТ "ЦБА"
У розділі IV "Амортизація основних засобів" ПБУ 6/01 встановлюється порядок погашення вартості основних засобів, в тому числі визначаються групи основних засобів, по яких не нараховується амортизація; встановлюються способи амортизації та порядок розрахунку річної та щомісячної сум амортизаційних відрахувань для кожного з них; визначається порядок встановлення терміну корисного використання; встановлюється порядок бухгалтерського обліку операцій з нарахування амортизації.
Погашення вартості основних засобів
Загальні і спеціальні правила погашення вартості основних засобів визначаються п.17 ПБО 6/01. За загальним правилом вартість основних засобів погашається шляхом нарахування амортизації.
Однак з цього правила є винятки.
- об'єкти мобілізаційної підготовки, якщо вони законсервовані і не використовуються у виробництві або не здаються в оренду;
- основні засоби некомерційних організацій;
- основні засоби, споживчі властивості яких з часом не змінюються (земельні ділянки; об'єкти природокористування; об'єкти, віднесені до музейних предметів і музейних колекцій, і ін.).
При цьому тільки для основних засобів некомерційних організацій передбачено нарахування зносу за балансом.
Слід зазначити, що в п.17 ПБО 6/01 використовуються поняття "амортизація" і "знос". Разом з тим в ПБО 6/01 не наводиться відмінність зазначених визначень. Даний факт ще раз підтверджує необхідність створення "галузевої" термінології.
Вище ми вже обговорювали проблему обліку основних засобів в некомерційних організаціях. З норми п.17 ПБО 6/01 слід, що незалежно від того, використовуються основні засоби для комерційної або некомерційної діяльності, амортизація по них все одно не нараховується.
Від принципового вирішення цієї основної проблеми залежить організація бухгалтерського обліку як мінімум по двох напрямах.
В рамках першого підходу передбачається, що некомерційна організація здійснює комерційну діяльність для цілей формування одного з джерел свого фінансування.
Отже, можна говорити про застосування вимоги пріоритету економічного змісту над юридичною формою, тобто в рамках комерційної діяльності некомерційної організації повинні існувати такі економічні показники, як активи, доходи, витрати. А значить, можна і потрібно говорити про основні засоби некомерційної організації і їх амортизації в рамках здійснення її комерційної діяльності.
Другий підхід ґрунтується на тому, що некомерційна організація в принципі не може здійснювати комерційну діяльність. У зв'язку з цим будь-які законні надходження та вибуття є елементами кошторису (бюджету) фінансування некомерційної організації.
Отже, не має сенсу в цьому випадку говорити про активи взагалі (і про основні засоби зокрема), про доходи та витрати (в тому числі про амортизацію основних засобів).
Що стосується об'єктів з необмеженим терміном корисного використання (вартість яких з часом не змінюється), то, ймовірно, має сенс виділити з наведеного переліку земельні ділянки.