Думка наших експертовОсобенності сплати ПДВ податковими агентами
Особливості сплати ПДВ податковими агентами
Соколова Ірина
Начальник Методичної відділу ЗАТ «BKR-Інтерком-Аудит»
Права і обов'язки податкових агентів встановлено в ст. 24 НК РФ. Податковими агентами визнаються юридичні та фізичні особи, на яких Податковим кодексом покладено обов'язки по підрахунку, утриманню у платника податків і перерахуванню податків в бюджетну систему Російської Федерації.
Податкові агенти мають ті ж права, що і платники податків, їм гарантується адміністративний та судовий захист їх прав і законних інтересів (ст. 22 НК РФ).
За невиконання або неналежне виконання покладених на нього обов'язків податковий агент несе відповідальність відповідно до законодавства Російської Федерації.
Якщо з податку на доходи фізичних осіб кожен господарюючий суб'єкт, виступає в якості податкового агента, то щодо податку на додану вартість обов'язки податкового агента виникають випадках перерахованих у ст. 161 НК РФ:
- при придбанні товарів (робіт, послуг) у іноземній компанії, яка не перебуває на податковому обліку в Росії;
- при отриманні в оренду майна, наданого органами державної влади та управління і органами місцевого самоврядування;
- при реалізації конфіскованого майна або безхазяйне цінностей, скарбів і скуплених цінностей, а також цінностей, що перейшли за правом спадкування державі.
- при здійсненні підприємницької діяльності за участю в розрахунках на основі договорів доручення, договорів комісії або агентських договорів з іноземними особами, не перебувають на податковому обліку в Російській Федерації;
- при виключенні з Російського міжнародного реєстру суден протягом десяти років з моменту реєстрації судна (крім вилучення внаслідок визнання судна загиблим, зниклим без вести, конструктивно загиблим, таким, що втратив якості судна в результаті перебудови або будь-яких інших змін), або якщо протягом 45 календарних днів з моменту переходу права власності на судно від платника податків до замовника реєстрація судна в Російському міжнародний реєстр суден не здійснено.
Організація - податковий агент повинна дотримуватися правил, загальні для всіх податкових агентів:
1) обов'язки податкових агентів виконують навіть організації не є платником ПДВ або звільнені від обов'язків платника податків згідно зі ст. 145 НК РФ.
Наприклад, якщо організація - податковий агент застосовує спрощену систему оподаткування, то вона повинна оформити рахунок-фактуру, і зменшити отримані доходи відповідно до підпункту 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ на суми ПДВ по оплаченими товарами (роботами, послугами);
2) відповідно до ст. 163 НК РФ податковий період для податкових агентів встановлюється як календарний місяць, а якщо щомісячна протягом кварталу виручка від реалізації товарів (робіт, послуг) без урахування ПДВ не перевищує 2 млн руб. то податковий період встановлюється згідно п. 2 ст. 163 НК РФ як квартал.
У суму виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) для цілей застосування п. 2 ст. 163 НК РФ не включаються сума виручки, отриманої від реалізації товарів (робіт, послуг) в частині здійснення діяльності, що підлягає оподаткуванню єдиним податком на поставлений дохід, оплата від реалізації товарів (робіт, послуг) на безоплатній основі; оплата за операціями, перераховані в підпунктах 2, 3, 4 п. 1 і п. 2 ст. 146 НК РФ. Крім того, в суму виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) не включаються оплата, часткова оплата в рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг), майнових прав, оплата операцій, здійснюваних податковими агентами відповідно до ст. 161 НК РФ.
Якщо у податкового агента власна щомісячна виручка від реалізації протягом кварталу становить до 2 млн. Рублів включно, то податковим періодом для нього буде квартал.
Відповідно податковий агент повинен перераховувати ПДВ до бюджету не пізніше 20-го числа місяця, наступного за звітним кварталом, і в цей же термін подавати декларацію з ПДВ.
Відповідно до п. 3 Порядку заповнення декларації податковим періодом для податкових агентів, які самі не є платниками ПДВ, в будь-якому випадку є квартал.
Щоквартальне подання декларацій з ПДВ з перевищенням граничної суми виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) є порушенням ст. 163 НК РФ і тягне за собою відповідальність, встановлену ст. 119 НК РФ.
3) сплата ПДВ проводиться податковими агентами відповідно до п. 3 ст. 174 НК РФ за місцем свого знаходження;
4) терміни сплати податку податковими агентами визначаються за загальним правилом.
На підставі загального правила, встановленого п. 1 ст. 174 НК РФ, сплата ПДВ до бюджету повинна проводитися не пізніше 20-го числа місяця, що настає після закінчення податковим періодом (місяцем або кварталом), в якому була здійснена операція, в результаті якої господарюючий суб'єкт придбав статус податкового агента.
Із загального правила є виняток, яке застосовується до податкових агентів.
Російські організації при придбанні на території Російської Федерації робіт, послуг у закордонних організацій зобов'язані згідно п. 4 ст. 174 НК РФ перерахувати суму ПДВ одночасно з виплатою грошових коштів іноземної організації.
Відповідно до п. 6 ст. 174 НК РФ якщо у податкових агентів щомісячна виручка протягом кварталу не перевищує 2 млн. Руб. то вони мають право сплачувати податок за минулий квартал не пізніше 20-го числа місяця, що настає після закінчення кварталом.
5) податкова ставка при обчисленні суми ПДВ податковим агентом, визначається відповідно до правил, встановлених п. 4 ст. 164 НК РФ.
При утриманні податку податковими агентами в випадках, перерахованих в п. 1-3 ст. 161 НК РФ податкова ставка визначається як процентне відношення податкової ставки, передбаченої п. 2 або п. 3 статті 164 НК РФ, до податкової базі, прийнятої за 100 і збільшеною на відповідний розмір податкової ставки. Розрахункова ставка ПДВ визначається за формулою: 18/118 або 10/110.
При реалізації конфіскованого майна або при реалізації за договорами комісії (доручення) з іноземними особами організації, визнані податковими агентами, при реалізації судна при виключенні його з Російського міжнародного реєстру суден, якщо судно виключено з зазначеного реєстру, або, якщо протягом 45 днів з моменту переходу права власності на судно від платника податків до замовника реєстрація судна в Російському міжнародний реєстр суден не здійснено визначають податкову ставку відповідно до п. 3 ст. 164 НК РФ;
6) декларації з ПДВ подаються податковими агентами в установлений для платників податків термін - не пізніше 20-го числа місяця, що настає після закінчення податковим періодом (п. 5 ст. 174 НК РФ).
Організації, які сплачують податок щокварталу, представляють податкову декларацію в строк не пізніше 20-го числа місяця, що настає після закінчення кварталом (п. 6 ст. 174 НК РФ).
Організації, які звільнені від сплати ПДВ або в податковому періоді не здійснюють іншої діяльності і при цьому визнаються податковими агентами, заповнюють титульний лист і розділ 2 «Сума податку, що підлягає сплаті до бюджету, за даними податкового агента» декларації,
При відсутності показників для заповнення розділу 1 декларації в рядках зазначеного розділу ставляться прочерки.
Якщо організації - податкові агенти здійснює в податковому періоді операції, які підлягають оподаткуванню (звільняються від оподаткування), то ними заповнюється титульний лист, розділи 2 і 9 декларації. При заповненні розділу 1 декларації в рядках зазначеного розділу декларації ставляться прочерки.
При виконанні обов'язків податкового агента організації та індивідуальні підприємці, які не є платниками ПДВ у зв'язку з переходом на спеціальні режими оподаткування, подають декларацію з ПДВ за той податковий період (квартал), в якому ПДВ було утримано з доходу платника податків.
У разі заповнення податковим агентом даних по кільком іноземним особам, які не перебувають на обліку в податкових органах Російської Федерації в якості платників податків, або за кількома орендодавцям (органам державної влади і управління та органів місцевого самоврядування, які надають в оренду федеральне майно, майно суб'єктів Російської Федерації і муніципальне майно) декларації з ПДВ заповнюються окремо по кожному іноземному особі або орендодавцю державного (муніципального) майна поза за залежності від кількості укладених з цими особами договорів. При реалізації конфіскованого майна податковий агент заповнює розділи декларації з ПДВ в одному екземплярі.
Розділ 2 декларації заповнюється податковим агентом окремо по кожному судну, що знаходиться у нього у власності на момент виключення судна з Російського міжнародного реєстру суден, а також по кожному судну, що знаходиться у власності і який не зареєстрований в Російському міжнародний реєстр суден протягом 45 календарних днів з моменту переходу права власності на судно від платника податків до замовника.
Якщо обов'язки податкового агента виникають у іноземній організації, яка стоїть на обліку в податкових органах як платника податків і має на території Російської Федерації кілька підрозділів, розділ 2 декларації заповнюється тільки щодо тих підрозділів, у яких в податковому періоді виникли обов'язки податкового агента. Слід зазначити, що розділ 2 заповнюється і включається до складу представленої декларації тим відділенням іноземної організації, яка уповноважена здійснювати сплату податку в цілому по операціях всіх, хто знаходиться на території Російської Федерації відділень.
Придбання товарів (робіт, послуг) у іноземній організації, яка не перебуває на податковому обліку в Російській Федерації
Якщо російські платники податків купують товари (роботи, послуги) на території Росії і при цьому іноземна організація не зареєстрована на території Російської Федерації як платник податків то, перераховуючи кошти за товари (роботи, послуги) своєму іноземному партнеру, організація повинна утримати з цих коштів відповідну суму ПДВ і перерахувати її до бюджету.
Якщо хоча б одне з перерахованих вище умов не дотримується, то обов'язків податкового агента у організації не виникає.
Розрахунок суми ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету
Сума ПДВ обчислюється податковими агентами як відповідна податковій ставці відсоткова частка податкової бази, причому окремо по кожній операції з реалізації товарів (робіт, послуг) на території Російської Федерації (п. 1, 3 ст. 166 НК РФ).
Сума ПДВ розраховується за ставкою 18/118 або 10/110 в залежності від виду придбаних товарів (робіт, послуг).
Що стосується оформлення організацією - податковим агентом рахунки-фактури, зазначимо таке.
Відповідно до п. 3 ст. 169 НК РФ обов'язки щодо складання рахунку-фактури, ведення журналів обліку отриманих і виставлених рахунків-фактур, книг покупок і книг продажів покладені на платників податків.
Податковий облік з ПДВ ведеться на підставі даних, отриманих з книг покупок і книг продажів, куди заносяться відомості, що містяться в рахунках-фактурах. Дані цих книг є, в свою чергу, підставою для заповнення декларації з ПДВ.
У рядку "Продавець" податковий агент вказує іноземна особа, з доходів якого утримано ПДВ. Рядки ІПН і КПП не заповнюються.
Заповнення граф рахунки-фактури здійснюється в наступному порядку:
графа 5 «Вартість товарів (робіт, послуг) за все без податку» - не заповнюється;
графа 7 «Податкова ставка» - наводиться розрахункова ставка ПДВ - 18/118 або 10/110;
графа 8 "Сума податку" - відображається сума утриманого ПДВ;
графа 9 "Вартість товарів (робіт, послуг), всього з урахуванням податку" - наводиться загальна сума доходу, виплаченого іноземній особі.
Складений рахунок-фактура реєструється в книзі продажів в момент фактичного перерахування до бюджету суми ПДВ за іноземна особа.
Податок по товарах, що здобувається на території Російської Федерації у іноземній організації-нерезидента сплачується не пізніше 20-го числа місяця, що настає після закінчення податковим періодом (місяцем, кварталом), в якому організація здійснила операцію, в результаті якої вона набула статусу податкового агента (п . 1 ст. 174 НК РФ).
Якщо у іноземній організації купуються послуги або роботи, то організації - податкові агенти, сплату ПДВ виробляють агентами одночасно з виплатою (перерахуванням) грошових коштів таким іноземним організаціям.
Контроль за сплатою ПДВ податковим агентом здійснюється банком, що обслуговує податкового агента. Кредитна організація не має права приймати від податкового агента доручення на переказ грошових коштів на користь вищевказаних іноземних осіб, якщо цей податковий агент не надав до банку також доручення на сплату ПДВ з відкритого в цьому банку рахунки при достатності коштів для сплати всієї суми податку.
На практиці нерідко зустрічаються випадки, коли російська організація розраховується з іноземною організацією не в рублях, а в іноземній валюті.
Відповідно до п. 3 ст. 153 НК РФ витрати в іноземній валюті перераховується в рублі за курсом Банку Росії на дату фактичного здійснення витрат.
При оплаті придбаних у іноземного платника податків товарів (робіт, послуг) податковий агент як дату фактичного здійснення витрат приймає дату перерахування грошових коштів.
Причому податковий агент повинен сплатити ПДВ до бюджету в російській валюті (п. 5 ст. 45 НК РФ).
Як отримати податкове вирахування з ПДВ
Податковий агент може за певних умов прийняти до відрахування суму ПДВ, утриману з коштів, що перераховуються іноземної організації. Ці умови такі:
- російська організація є платником ПДВ (п. 1 ст. 171 НК РФ);
- товари (роботи, послуги) придбані для здійснення виробничої діяльності або інших операцій, оподатковуваних ПДВ (п. 2 ст. 171 НК РФ);
- сума ПДВ за цими товарами (роботами, послугами) утримано із коштів, перерахованих іноземної організації, і сплачена до бюджету (п. 3 ст. 171 НК РФ).
З положень п. 3 ст. 171 НК РФ слід, що до відрахування може бути пред'явлена тільки сума ПДВ, яку податковий агент утримав з доходів, одержаних іноземним платником податків. Якщо ж з якої-небудь причини російська організація не справила таке утримання ПДВ і здійснила сплату цього податку до бюджету за рахунок власних коштів, то вона не має права на відрахування.
Для консультаційних послуг основним критерієм для визначення місця реалізації послуги є місце здійснення діяльності покупця (підпункт 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Покупець здійснює діяльність на території Російської Федерації; отже, дані послуги обкладаються ПДВ за ставкою 18%.
Сума ПДВ, яка повинна бути сплачена російською організацією, яка виконує обов'язки податкового агента, обчислюється таким чином:
17 700 євро х 18/118 = 2700 євро.
При визначенні податкової бази витрати в іноземній валюті перераховується в рублі за курсом Банку Росії на дату фактичного здійснення витрат (п. 3 ст. 153 НК РФ).
У нашому прикладі такою датою є дата перерахування грошових коштів.
Відповідно до вимог п. 4 ст. 174 НК РФ російська організація перерахувала суму ПДВ до бюджету одночасно з виплатою грошових коштів німецькій стороні.
За даними Банку Росії курс євро становив:
Робочим планом рахунків передбачені наступні рахунки:
19 «Податок на додану вартість по придбаних цінностей»;
26 «Загальногосподарські витрати;
51 «Розрахункові рахунки»;
52 «Валютні рахунки»;
60 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»;
68 «Розрахунки з податків і зборів», субрахунок «Податок на додану вартість» (68-2);
рахунок 91 «Інші доходи і витрати», субрахунок «Інші витрати» (91-2).
В обліку російської організації повинні бути оформлені такі проводки:
Погашення заборгованості перед іноземним партнером негрошовими засобами
Організація може погасити свою заборгованість перед контрагентом не грошовими коштами, а передачею будь-якого виду майна, в тому числі основних засобів, матеріалів, товарів, цінних паперів і т.д. Законодавство не забороняє такі операції, проте в НК РФ розрахунок з бюджетом по ПДВ за допомогою передачі майна не передбачений.
Таким чином, якщо російська організація розраховується з іноземним постачальником без використання грошових коштів, то обов'язки по підрахунку, утримання та перерахування податку до бюджету за такою угодою у російської організації не виникають.
Але в цьому випадку податковий агент зобов'язаний протягом одного місяця з дати проведення розрахунку (в тому числі часткового) з іноземним контрагентом письмово повідомити в податковий орган за місцем свого обліку про суму заборгованості іноземної організації (п. 3 ст. 24 НК РФ). У повідомленні, складеному в довільній формі, вказується джерело виплати доходу, дата виплати, причини, за якими буде неможливо утримати суму ПДВ і саму суму стягнутого податку.