Порядок відображення (визнання) витрат по виробництву і реалізації продукції, товарів (робіт, послуг) для визначення оподатковуваного прибутку встановлюється законодавством з урахуванням положень ст.3 Закону.
Підставою цього є подп.4-2.12 і 4-2.19 п.4-2 ст.3 Закону.
При цьому важливо правильно визначити, на який вид послуг припадають ті чи інші з перерахованих витрат.
В даний час на законодавчому рівні відсутнє визначення понять інформаційних, консультаційних та маркетингових послуг.
Відповідно до Роз'яснення до інформаційних послуг належать послуги з надання суб'єктам господарювання на договірній основі ділової (біржовий, фінансової, комерційної, економічної, статистичної, нормативно-правової і т.д.), науково-технічної (документальної, бібліографічною, реферативної інформації та даних в галузі фундаментальних і прикладних, природничих, технічних і суспільних наук галузей виробництва і сфер людської діяльності), політичної та споживчої інформації (інформування про прохо дящих наукових конференціях і симпозіумах, банківської інформації та т.д.), витрати з придбання, в т.ч. підписці, періодичних і неперіодичних видань, придбання методичної, довідкової літератури, нормативних документів.
Витрати, пов'язані з придбанням (створенням) комп'ютерних (електронних) банків та баз даних, підключенням до каналів зв'язку, до інформаційних послуг не належать.
До консультаційних послуг на підставі Роз'яснення відносяться послуги, що мають на меті консультування на договірній основі суб'єктів господарювання з питань їх виробничо-господарської діяльності (складання договорів, ведення бухгалтерського обліку, участь в консультаційних семінарах, юридичні та правові консультації та ін.).
Маркетингові послуги є заходи в галузі дослідження торгово-збутової діяльності підприємства, вивчення всіх факторів, що впливають на процес виробництва і просування товарів (робіт, послуг) від виробника до споживача з метою їх прибуткової реалізації.
Маркетингові дослідження, пов'язані зі створенням нових видів продукції (робіт, послуг), згідно з Роз'ясненням в собівартість виробленої продукції (робіт, послуг) не включаються і носять характер науково-дослідних робіт. Відповідно до подп.2.2.3.5 Основних положень по складу витрат, що включаються в собівартість продукції (робіт, послуг) (далі - Основні положення), витрати на маркетингові дослідження також не включаються до собівартості виробленої продукції, а фінансуються за рахунок коштів, що спрямовуються на розвиток і вдосконалення виробництва.
На підставі подп.2.2.10.6 Основних положень оплата консультаційних та інформаційних послуг включається в собівартість продукції (робіт, послуг). При цьому зазначені витрати (в цілях бухгалтерського обліку) включаються в собівартість в повному розмірі.
Такий вид витрат, як витрати на маркетингові послуги, в Основних положеннях конкретно не названий. Однак видається, що вони можуть включатися в собівартість, оскільки пов'язані з виробничою діяльністю організації.
Якщо в організації є служба маркетингу, то витрати з її утримання включаються в собівартість продукції (робіт, послуг) на підставі п.2.2.10 Основних положень як витрати, пов'язані з управлінням виробництвом.
Якщо в штатному розкладі відсутня служба маркетингу (або посаду спеціаліста), то придбання маркетингових послуг можна включати в собівартість відповідно до подп.2.2.10.9 Основних положень. Названим підпунктом встановлено, що в собівартість включаються витрати на оплату послуг з управління організацією або її окремими підрозділами, в т.ч. витрати на ведення бухгалтерського обліку і звітності, що надаються сторонніми організаціями та індивідуальними підприємцями, коли штатним розкладом організації не передбачені ті чи інші функціональні служби.
Якщо в організації є служба маркетингу, але при цьому придбані маркетингові послуги у сторонньої організації, то їх вартість повинна бути включена у позареалізаційні витрати, що не враховуються при оподаткуванні.
Аналогічний підхід повинен бути до віднесення витрат на маркетингові послуги і в цілях оподаткування. Підставою того є подп.4-2.29 і 4-2.34 п.4-2 ст.3 Закону.
Крім того, якщо маркетингові послуги купуються у сторонніх організацій при відсутності власної маркетингової служби, витрати на ці послуги в цілях оподаткування нормуються згідно подп.4-2.12 і 4-2.19 п.4-2 ст.3 Закону.
Для включення витрат на оплату консультаційних, інформаційних та маркетингових послуг в собівартість продукції (робіт, послуг) потрібні чітке визначення їх сутності, обгрунтування їх виробничої необхідності і належне документальне оформлення (договір, акт). Акт, що підтверджує факт надання послуг, повинен містити розшифровку послуг за договором таким чином, щоб можна було визначити факт виконання договору, а також характер наданих послуг для віднесення або невіднесення витрат за договором на собівартість продукції (робіт, послуг) і до складу витрат, що враховуються при оподаткуванні прибутку.
Періоди визнання витрат і відображення в бухгалтерському обліку
Дуже часто читачі запитують, чи можна витрати на інформаційні та консультаційні послуги враховувати в складі витрат майбутніх періодів і списувати їх на собівартість і до складу витрат, що враховуються при оподаткуванні прибутку, протягом певного періоду відповідно до облікової політики організації або ж зазначені витрати повинні включатися в собівартість і до складу витрат одноразово.
При відображенні витрат і включення їх в собівартість необхідно враховувати, що відповідно до п.2.12 Основних положень витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) включаються до собівартості продукції (робіт, послуг) того звітного періоду, до якого вони належать, незалежно від часу оплати - попередньою або наступною. Тобто витрати повинні бути враховані в тому періоді, до якого вони належать.
Витрати, пов'язані з майбутніх звітних періодів, можуть враховуватися на рахунку 97 «Витрати майбутніх періодів». Зокрема, на рахунку 97 враховуються суми витрат на підписку на спеціальну літературу, періодичні видання тощо які потім списуються на собівартість у сумі, що відноситься до конкретного звітного періоду. Таким чином, інформаційні послуги в частині витрат на підписку повинні відображатися у складі витрат майбутніх періодів.
Попередню оплату інших витрат, зокрема витрат на оновлення довідково-аналітичних комп'ютерних програм, консультаційних послуг і т.п. слід враховувати як передоплату за рахунком 60 «Розрахунки з постачальниками» або рахунку 76 «Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами».
Розглянемо порядок відображення перерахованих вище витрат на умовних прикладах.
При варіанті 1 відображення в обліку слід зробити записами:
Як встановлено п.6-1 ст.3 Закону, витрати по виробництву і реалізації продукції, товарів (робіт, послуг), що враховуються при оподаткуванні, відображаються (визнаються) в тому звітному періоді, до якого вони відносяться (по нарахуванню), незалежно від часу (терміну) оплати (попередня або наступна).
Виявлені в поточному податковому періоді суми прибутку (збитків) минулих податкових періодів, що призвели до заниження (завищення) суми податку на прибуток за такі періоди, враховуються для цілей оподаткування в уточненої податкової декларації (розрахунку) з податку на прибуток, що подається за відповідний минулий період, за який виявлено суми прибутку (збитків) (п.2 ст.2 Закону).
Таким чином, витрати, пов'язані до звітного податкового періоду, в наступному податковому періоді враховуватися не можуть.
На суму витрат на консультаційні послуги
92.
субрахунок
«Внереал-заційного витрати, що не враховуються при оподаткуванні»
Облік при обчисленні ПДВ
Суми перевищення фактично вироблених витрат над встановленими нормами слід розглядати як власне споживання невиробничого характеру. Зазначені суми перевищення відповідно до подп.1.1.1 п.1 ст.2 Закону про ПДВ є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.
Податковою базою в даному випадку згідно п.1 ст.7 Закону про ПДВ є вартість використаних послуг у виробничих цілях понад встановлені норми.
Моментом фактичної реалізації при власному споживанні невиробничого характеру нормованих послуг на підставі п.5 ст.10 Закону про ПДВ визнається день їх списання за рахунок відповідних джерел.
Таким чином, обов'язок з обчислення і сплати ПДВ від суми перевищення фактично зроблених витрат на оплату нормованих послуг над встановленими нормами виникає в тому місяці, в якому відбулося списання їх на рахунки обліку витрат.
Обчислення ПДВ при власному споживанні невиробничого характеру проводиться згідно подп.1.3.1 п.1 ст.11 Закону про ПДВ за ставкою 18%.
- сума податку, сплачена при придбанні цих послуг, віднесена на їх вартість;
- дані послуги придбані без податку (у індивідуального підприємця, організація, яка застосовує спрощену систему оподаткування).
Приклад заповнення податкового регістра
Припустимо, що організація провела наступні витрати:
- витрати на підписку на I півріччя - 849,6 тис.руб. в т.ч. ПДВ - 129,6 тис.грн .;
- витрати на консультаційні послуги (оплата за участь в семінарі з оподаткування):
Домовимося, що організація від наднормативних витрат виробляє обчислення ПДВ.
У регістрі відзначені:
** рахунок 26-1 - витрати, що враховуються при оподаткуванні прибутку;
*** рахунок 26-2 - витрати, що не враховуються при оподаткуванні прибутку.
Валентина Перехожа, економіст