Компанії вже звикли, що в бухгалтерському обліку необхідно створювати оціночні зобов'язання на оплату відпусток. Несмот-ря на те що в податковому обліку такий обов'язки не предусмот-рено, за статистикою, п'ята частина організацій формує резерви і в податковому обліку. Розповідаємо, як використовувати резерв і в якому порядку розраховувати і списувати щомісячні відрахування.
Створення резерву на оплату відпусток у податковому обліку - це право, а не обов'язок платника податків. Резерв хороший тим, що з його допомогою компанія може рівномірно розподіляти витрати на оплату відпусток протягом податкового періоду (ст. 324.1 НК). Це зручно для податкового планування.
Порядок формування резерву відображається в податковій облікову політику. У ній прописується (п. 1 ст. 324.1 НК РФ):
- спосіб резервування;
- гранична сума відрахувань в резерв;
- щомісячний відсоток відрахувань в резерв.
Організація має право вносити поправки в податкову облікову політику, а значить, і почати їх застосування, тільки з початку нового податкового періоду (ст. 313 НК РФ). Тому в податковому обліку не можна створювати резерв на оплату відпусток в середині року. Це можна зробити тільки на початку року. Зрозуміло, що і відмовитися від резерву можна теж тільки з початку нового року.
Щомісяця частина резерву включається до витрат на оплату праці (п. 24 ст. 255 НК РФ). Розберемося, як визначити, яку суму організація має право щомісяця списувати за рахунок резерву.
Увага!
Формувати резерв в податковому обліку можуть лише компанії, які сплачують податок на прибуток і застосовують метод нарахування. «Спецрежімнікі», а також організації на загальному режимі, але визнають доходи і витрати касовим методом, резерви на оплату відпусток створювати не має права.
Розраховуємо суму щомісячних відрахувань у резерв в податковому обліку
Щоб обчислити щомісячну суму резерву, потрібно фактичний-ки нараховану суму витрат на оплату праці за місяць помножити на встановлений відсоток відрахувань і розділити на 100%.
Щомісячний відсоток відрахувань в резерв організація повинна була розрахувати на початку року, в якому вона прийняла рішення створити резерв, і відобразити цей показник в податковому регістрі. Нагадаємо, розраховується він так (ст. 324.1 НК РФ):
Х = (А + Ва). (З + Нд) х 100%,
де Х - щомісячний відсоток відрахувань в резерв;
Ва - страхові внески з передбачуваної річної суми на оплату відпусток;
З - передбачувана річна сума витрат на оплату праці (без урахування відпускних). За основу можна взяти суму оплати праці за попередній рік, скориговану на коефіцієнт плинності кадрів та коефіцієнт індексації заробітної плати. Відзначимо, що на осіб, які працюють в організації поза штатом за договорами цивільно-правового характеру, трудове законодавство не поширюється (ст. 11 ТК РФ). Відпустка їм не покладено, значить, і в розрахунок резерву на оплату відпусток суми, які організація планує виплачувати позаштатники, не включаються;
Нд - страхові внески з передбачуваної річної суми витрат на оплату праці.
Списуємо в витрати щомісячні відрахування
ТОВ «Альфа» в податковій облікову політику передбачила створення резерву на оплату відпусток. Передбачувана річна сума витрат на оплату праці з урахуванням страхових внесків (без урахування відпускних) становить 5 100 000 руб. Передбачувана річна сума витрат на оплату відпусток з урахуванням страхових внесків (вона ж гранична сума відрахувань) - 340 000 руб.
Як вже говорилося, сума резерву планується на початку року. Тому відпускні і зарплата працівників, прийнятих в організацію в середині року, в розрахунок не потрапляють. Проте їх відпускні разом зі страховими внесками не можна включати в поточні витрати на оплату праці. Їх треба списувати за рахунок резерву. На користь цього говорить і той факт, що сума щомісячних відрахувань у резерв визначається з урахуванням зарплати, яка нараховується новоприйнятим працівникам. Витрати на оплату відпусток нових працівників, не покриті створеним резервом, включаються до витрат на оплату праці поточного місяця відповідно до ст. 255 НК РФ.
- фактичну суму витрат на оплату відпусток і страхових внесків, нарахованих з відпускних;
- величину залишку резерву на початок податкового періоду (якщо резерв формувався в минулому податковому періоді);
- суму відрахувань в резерв, нараховану протягом податкового періоду.
Потім порівнюємо суму нарахованого резерву з урахуванням залишку і фактичну суму витрат на відпускні та страхові внески. Тут можливі дві ситуації.
Ситуація 2. Величина резерву перевищує фактичну суму витрат. Це означає, резерв використаний не повністю. Подальші дії залежать від того, чи буде компанія нараховувати його в наступному році чи ні:
Варіант А. Резерв створюватися не буде. У цьому випадку всю суму недоиспользованного резерву потрібно включити у позареалізаційні доходи (п. 5 ст. 324.1 НК РФ).
Сума, необхідна для відплати невикористаної відпустки = (середній денний заробіток + відповідні внески) х кількість днів невикористаної відпустки.
Припустимо, що сума невикористаного резерву становить 210 000 руб.
Порядок розрахунку резерву в бухгалтерському обліку
Спосіб 1. Проводиться розрахунок по кожному співробітнику (по групі співробітників агрегованих). Для цього потрібно:
1. Визначити кількість днів відпустки (основного і додаткового), на яке має право кожен співробітник (група) відповідно до ТК РФ.
2. Розрахувати сумарну кількість днів відпустки, на яку мають право кожен співробітник (група).
4. Розрахувати суму резерву по кожному співробітнику (групі) і в цілому по організації.
5. Розділити її на 12. Отриманий результат потрібно щомісяця протягом року відраховувати в резерв на майбутню оплату відпусток.
Для розрахунку можна використовувати наступний регістр з розрахунку величини оціночного зобов'язання по відпустках працівників на звітну дату:
Розрахунок справив: (посада, підпис, ініціали та прізвище, дата).
Спосіб 2. Відрахування в резерв виробляються за правилами, описаним вище для податкового обліку.
У способах 1 та 3, як ми бачимо, утворюється різниця між бухгалтерським і податковим обліком, яка підлягає відображенню на рахунках обліку відповідно до ПБО 18/02 «Облік розрахунків з податку на прибуток організацій».
Відображення резерву в бухгалтерському обліку
Проведення щодо формування резерву робляться на останнє число звітного періоду в дебет тих самих рахунків, на які нараховується зарплата працівникам:
Дебет 20, 08, 23, 44, ... Кредит 96 - формування резерву на оплату відпусток.
У бухгалтерському балансі сума резерву на звітну дату відображається по рядку 1540 "Забезпечення зобов'язання».
Відпускні та компенсації за невикористані дні відпустки з урахуванням страхових внесків нараховуються так:
Дебет 96 Кредит 70, 69 - нараховані відпускні (компенсації) з урахуванням СВ.
Якщо ж відбувається перевищення суми відпускних над сумою сформованого резерву, відпускні потрібно нараховувати в дебет рахунків обліку витрат 20, 08, 23, 44.
Увага!
Якщо працівнику надана відпустка «авансом», оплата відпускних буде відображатися проводками: Дебет 76 Кредит 70, 69, тобто як аванс виданий. Суми ж компенсацій за невикористану відпустку при звільненні та грошова компенсація з урахуванням внесків, на відміну від податкового обліку списуються за рахунок нарахованого резерву (виникають різниці між бухгалтерським і податковим обліком, які необхідно відображати за правилами ПБУ 18/02).
Інформація в звітності