Устаткування старіє, зношується, виходить з ладу. Іноді доцільно списати його, а не проводити ремонт, який часто виявляється дорогим.
Якщо комісія прийшла до висновку, що основний засіб необхідно вивести з експлуатації і ліквідувати, то після завершення робіт з ліквідації об'єкта оформляється акт про списання, який затверджується керівником організації. У ньому відбиваються рік створення об'єкта, дата надходження в організацію, дата введення в експлуатацію, первісна вартість (для переоцінених об'єктів - відновна), сума нарахованої амортизації, причини списання і можливість використання як самого об'єкта, так і окремих його вузлів і деталей.
Кожен документ складається у двох примірниках. Один передається в бухгалтерію, другий залишається у особи, відповідальної за збереження об'єктів основних засобів. Він є підставою для здачі на склад і реалізації матеріальних цінностей та металобрухту, що залишилися в результаті списання основного засобу. Ці матеріальні цінності приймаються до обліку на підставі прибуткового ордера за формою № М-4, затвердженої наказом Мінстату України від 30.10.97 № 71а.
При ліквідації об'єкта нерухомості складаються акти за формами № КС-9 і КС-10, затвердженим наказом Мінстату України від 11.11.99 № 100.
У податковому обліку витрати на ліквідацію виведених з експлуатації основних засобів включаються до складу позареалізаційних (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). До таких витрат належать суми недоначисленной відповідно до встановленого терміну корисного використання амортизації, витрати на демонтаж, розбирання і вивіз розібраного майна. Як і в бухобліку, списання основного засобу оформляється наказом керівника організації і актом про списання (ліквідації) основних засобів (форми № ОС-4, ОС-4а і ОС-4б), підписаним членами ліквідаційної комісії.
Важливий момент: акт про списання (часткове списання) об'єкта основних засобів з відображенням фінансового результату від ліквідації може бути повністю складений тільки після завершення ліквідації (часткової ліквідації) об'єкта основних засобів.
Процес ліквідації буває досить тривалим. Можлива ситуація, коли основний засіб виведено з експлуатації (розпочато ліквідація) в одному податковому періоді, а закінчена ліквідація - в іншому. Витрати на ліквідацію враховуються в складі позареалізаційних витрат на дату ліквідації (при оформленні акту № ОС-4, ОС-4а або ОС-4б). Це випливає з пункту 1 статті 272 НК РФ, згідно з яким витрати, прийняті для цілей оподаткування, визнаються такими у тому звітному (податковому) періоді, до якого відносяться.
Припустимо, чекають складні роботи по ліквідації будівель або споруд, наприклад демонтаж. Тоді доцільно скористатися послугами сторонніх організацій, що мають у штаті кваліфікованих фахівців. Вартість таких робіт потрібно враховувати в складі позареалізаційних витрат на підставі підпункту 8 пункту 1 статті 265 НК РФ.
Датою здійснення позареалізаційних витрат на оплату робіт, виконаних сторонніми організаціями, визнається дата розрахунків відповідно до укладених договорів, дата пред'явлення платникові податків документів, які є підставою для проведення розрахунків, або останнє число звітного (податкового) періоду (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ ). Інакше кажучи, датою обліку витрат може бути дата підписання акту виконаних робіт.
Якщо роботи по ліквідації проводять співробітники організації, нарахована їм заробітна плата відображається у витратах на оплату праці в загальному порядку, тобто виходячи із сум виплат, нарахованих відповідно до статті 255 НК РФ.
Найчастіше ліквідується не всі основний засіб, а його частина. В першу чергу це стосується нерухомого майна, коли зносять що не підлягає відновленню частина будівлі. Необхідно враховувати, що при частковій ліквідації об'єктів основних засобів змінюється їх первісна вартість. Така вимога міститься в пункті 2 статті 257 НК РФ. Слід також скорегувати суму нарахованої амортизації на момент таких робіт. Сума недоначисленной амортизації на вартість тієї частини основного засобу, яка ліквідується, визнається в складі позареалізаційних витрат на підставі підпункту 8 пункту 1 статті 265 Податкового кодексу в періоді закінчення робіт по демонтажу. Залишкова вартість ліквідованої частини будівлі може бути визначена, наприклад, пропорційно ліквідованої площі об'єкта.
У власності ЗАТ «Паралель» знаходиться склад загальною площею 100 кв. м. У ньому два приміщення площею 90 кв. м і 10 кв. м. Оскільки експлуатація меншого приміщення неможлива без дорогого ремонту, організація вирішила, що вигідніше його ліквідувати. Первісна вартість складу - 1 000 000 руб. сума нарахованої амортизації на момент початку ліквідації - 400 000 руб.
Частина початкової вартості, що відноситься до демонтується приміщенню, - 100 000 руб. (1 000 000 руб. 100 кв. М # 10 кв. М), а сума нарахованої амортизації - 40 000 руб. (400 000 руб. 100 кв. М # # 10 кв. М).
Таким чином, залишкова вартість ліквідованої частини складу становить 60 000 руб. (100 000 руб. - 40 000 руб.), Що відповідає оцінці незалежного експерта. Цю суму організація врахує в складі позареалізаційних витрат у місяці закінчення робіт по ліквідації.
Ліквідація основних засобів при спрощеній системі
Організація, яка застосовує «спрощенку» з об'єктом оподаткування доходи мінус витрати, враховує витрати на придбання основних засобів в порядку, передбаченому в пунктах 3 і 4 статті 346.16 НК РФ.
На момент списання об'єкта в зв'язку з неможливістю подальшого використання його вартість може бути включена в податкову базу в повному обсязі. Однак несписані сума при вибутті основного засобу не враховується для цілей оподаткування, так як не передбачена в закритому переліку, наведеному в пункті 1 статті 346.16 НК РФ.
У пункті 3 статті 346.16 НК РФ передбачена необхідність перерахунку податкової бази. Однак дана норма на вибуття основного засобу в зв'язку з його фізичним і моральним зносом не поширюється. Податкова база перераховується тільки при реалізації об'єкта до закінчення певного терміну.
Якщо в результаті демонтажу залишилися деталі, запчастини, матеріали, у організації- «спрощенця» виникає дохід у розмірі вартості цих матеріальних цінностей, обчисленої виходячи з ринкових цін (п. 4 ст. 346.18 НК РФ).
Після часткової ліквідації основного засобу його первісна вартість зменшиться, а значить, зміниться і величина щомісячних амортизаційних відрахувань.
Після демонтажу основного засобу залишаються матеріали і запчастини, які організація приймає до обліку. Для цілей оподаткування прибутку вартість матеріалів або іншого майна, одержаних при демонтажі або розбиранні об'єкта основних засобів, виведеного з експлуатації, включається до складу позареалізаційних доходів (п. 13 ст. 250 НК РФ). Оцінка таких доходів проводиться виходячи з ринкових цін з урахуванням положень статті 40 Податкового кодексу (п. 5 і 6 ст. 274 НК РФ). Сказане не поширюється на випадки, коли основні засоби знищуються відповідно до статті 5 Конвенції про заборону розробки, виробництва, накопичення і застосування хімічної зброї та про її знищення і з частиною 5 додатка з перевірки до Конвенції (подп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ).
При вибутті (списанні у виробництво, реалізації) матеріально-виробничих запасів, отриманих в результаті демонтажу основного засобу, їх вартість визначається як сума податку на прибуток, обчислена з доходу, передбаченого в пункті 13 статті 250 НК РФ. Підстава - пункт 2 статті 254 НК РФ.
У податковому обліку ТОВ «Сфера» на дату оприбуткування деталей, отриманих при ліквідації основних засобів, зобов'язана включити у позареалізаційні доходи 100 000 руб.
При списанні деталей (на суму 70 000 руб.), Непридатних до подальшого використання, організація для цілей оподаткування прибутку не зможе врахувати їх вартість у витратах, оскільки у неї не було витрат на їх придбання.
Таким чином, в податковій базі враховуються доходи - 150 000 руб. (100 000 руб. + 50 000 руб.) І витрати - 7200 руб.
В результаті розглянутих операцій обчислюється податок на прибуток розміром 34 272 руб. [(150 000 руб. - - 7200 руб.) # 24%].
Ліквідуємо об'єкт незавершеного будівництва
Витрати на ліквідацію об'єктів незавершеного будівництва враховуються в податковій базі на підставі підпункту 8 пункту 1 статті 265 НК РФ. Маються на увазі витрати на демонтаж, розбирання і вивіз сміття. Вартість самого недобудованого об'єкта включити до складу витрат платник податків не може. Такі витрати в названому пункті не передбачено. Однак, якщо організація зможе довести, що дані витрати відповідають обов'язковим вимогам пункту 1 статті 252 НК РФ (економічно обгрунтовані і документально підтверджені), вона має право визнати їх при формуванні податкової бази по податку на прибуток. Правда, зробити це буде досить важко.
Що стосується матеріалів, отриманих при ліквідації об'єкта незавершеного будівництва, їх вартість враховується у позареалізаційні доходи в якості доходу в натуральній формі на підставі пункту 13 статті 250 НК РФ. Причому вартість оцінюється виходячи з ринкових цін.
При подальшому використанні у виробництві, реалізації або знищення вартість МПЗ не враховується для цілей оподаткування, оскільки нормами глави 25 НК РФ це не передбачено.
Скористаємося умовою прикладу 4. Припустимо, що ліквідується об'єкт незавершеного будівництва. Для спрощення прикладу інші витрати, пов'язані з ліквідацією, розглядати не будемо.
Після завершення робіт з ліквідації вартість недобудованого будинку не включається до складу витрат, що зменшують оподатковуваний прибуток, оскільки не відповідає вимогам статті 252 НК РФ.
При ліквідації об'єкта основних засобів слід звернути увагу на кілька важливих моментів, пов'язаних з обчисленням податку на додану вартість.
Податок з підприємства, що ліквідується об'єкту, раніше прийнятий до відрахування
Відрахуванням підлягають суми ПДВ по товарах (роботах, послугах), що здобувається для операцій, визнаних об'єктами оподаткування цим податком. Про це йдеться в підпункті 1 пункту 2 статті 171 Податкового кодексу.
Зрозуміло, що основний засіб, виведене з експлуатації в результаті зносу і ліквідоване, перестає брати участь в оподатковуваних операціях. Вибуття майна з причин, не пов'язаних з реалізацією або безоплатною передачею, об'єктом оподаткування ПДВ не є (ст. 146 НК РФ). Чи потрібно відновлювати ПДВ, раніше правомірно прийнятий до відрахування?
Податок на майно і транспортний податок
Іноді роботи по ліквідації займають тривалий час, особливо якщо мова йде про знесення об'єктів нерухомості. З якого моменту вартість основного засобу перестає включатися в податкову базу при розрахунку податку на майно організацій?
У пункті 1 статті 374 НК РФ сказано, що об'єктом оподаткування визнається рухоме і нерухоме майно, що обліковуються на балансі в якості об'єктів основних засобів.
При списанні автотранспорту його необхідно зняти з обліку в ГИБДД. Дата зняття вказується в формі № ОС-4а.
Нагадаємо, що платниками транспортного податку є особи, на яких відповідно до законодавства РФ зареєстровані транспортні засоби, визнані об'єктом оподаткування (ст. 357 НК РФ). У разі ліквідації автомобіля транспортний податок обчислюється за ті місяці, протягом яких автомобіль був зареєстрований на організацію, включаючи місяць зняття з обліку (п. 3 ст. 362 НК РФ).
Згідно з пунктом 2 статті 171 НК РФ суми податку підлягають відрахуванню в разі придбання товарів (робіт, послуг) для операцій, визнаних об'єктом оподаткування.
При прийнятті на облік даного основного засобу організація правомірно прийняла до відрахування пред'явлений постачальником податок на додану вартість в розмірі 18 000 руб.
Податок, пред'явлений сторонньою організацією, що здійснює демонтаж
Стороння організація, що виконує роботи по ліквідації, пред'являє платнику податків ПДВ з вартості таких робіт (виняток становлять випадки, коли підрядник не є платником цього податку). Чи можна прийняти такий ПДВ до відрахування?
Як вже зазначалося, при ліквідації основних засобів об'єкта оподаткування не виникає, тобто роботи по демонтажу не пов'язані з операціями, оподатковуваними на додану вартість.
Отже, суми «вхідного» ПДВ за такими роботами не можуть бути пред'явлені до відшкодування. Суми податку не враховуються і в складі витрат для цілей оподаткування прибутку.
Нерідко при демонтажі основного засобу залишаються чорні і кольорові метали, які організація згодом реалізує в якості брухту.
Важливий момент: організація не може відмовитися від пільги, передбаченої в підпункті 25 пункту 2 статті 149 НК РФ.
Нагадаємо, що під час здійснення операцій, як оподатковуваних, так і не оподатковуваних ПДВ, платник податків зобов'язаний вести окремий облік (п. 4 ст. 170 НК РФ).
У бухгалтерському обліку витрати, пов'язані зі списанням основних засобів, включаються до складу інших витрат (п. 11 ПБУ 10/99).
При вибутті основного засобу його вартість списується з бухгалтерського обліку (п. 29 ПБУ 6/01). Для цього до рахунку 01 «Основні засоби» організація може відкрити субрахунок «Вибуття основних засобів». У дебет цього субрахунка переноситься вартість вибуває об'єкта, а в кредит - сума накопиченої амортизації. Після ліквідації залишкова вартість об'єкта списується з рахунку 01 «Основні засоби» на рахунок 91 «Інші доходи і витрати».
У бухгалтерському обліку були зроблені наступні проводки:
ДЕБЕТ 01 субрахунок «Вибуття основних засобів» КРЕДИТ 01
- 100 000 руб. - врахована первісна вартість вибуває основного засобу;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01 субрахунок «Вибуття основних засобів»
- 80 000 руб. - Відображено суму нарахованої амортизації;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 01 субрахунок «Вибуття основних засобів»
- 20 000 руб. (100 000 руб. - 80 000 руб.) - списана до складу інших витрат залишкова вартість основного засобу;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60
- 10 000 руб. - врахована вартість робіт по ліквідації;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 1800 руб. - відбито пред'явлений підрядником ПДВ;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 19
- 1800 руб. - врахована сума ПДВ.
Так як «вхідний» ПДВ не враховується для цілей оподаткування, виникає постійна різниця, на підставі якої нараховується постійне податкове зобов'язання (п. 7 ПБУ 18/02). Операція відображається так:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 432 руб. (1800 руб. # 24%) - відображено постійне податкове зобов'язання.
Скористаємося умовою прикладу 7. Припустимо, в ході ліквідації отримані і оприбутковані матеріали, ринкова вартість яких 25 000 руб. Матеріали згодом були реалізовані за 35 400 руб. (З урахуванням нарахованого ПДВ).
У бухобліку ЗАТ «Вертикаль» дані операції відображаються таким чином:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 91-1
- 25 000 руб. - оприбутковано матеріали;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 91-1
- 35 400 руб. - врахована виручка від продажу матеріалів;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 субрахунок «Розрахунки по ПДВ»
- 5400 руб. (35 400 руб. 118% # 18%) - нарахований ПДВ;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 10
- 25 000 руб. - списана вартість матеріалів.
У податковому обліку в складі витрат визнається тільки частина вартості матеріалів, отриманих в результаті ліквідації основного засобу, а саме 6000 руб. (25 000 руб. # 24%). Тому виникає постійне податкове зобов'язання:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток»
- 4560 руб. [(25 000 руб. - 6000 руб.) # 24%] - відображено постійне податкове зобов'язання.