Комерційна організація придбала квартири (без обробки) в багатоквартирному житловому будинку за рахунок власних коштів з метою їх подальшої реалізації фізичним особам (в бухгалтерському обліку квартири відображаються на рахунку 41 "Товари").
У цій ситуації виникли наступні питання:
1. Як відобразити в бухгалтерському обліку і чи враховувати при оподаткуванні витрати по утриманню квартир (в т.ч. комунальні платежі в частині відрахувань на капітальний ремонт і в резервний фонд товариства власників даного будинку) до моменту здачі їх в оренду?
2. Як відобразити в бухгалтерському обліку і чи враховувати при оподаткуванні понесені організацією такі витрати по ремонту і обробці квартир, як:
- електромонтажні, сантехнічні та оздоблювальні роботи;
- послуги сторонньої організації з прибирання квартир після ремонту;
- покупка корпусних меблів, меблів для кухні, побутової техніки, телевізорів, штор і карнизів на вікна.
Порядок придбання квартир
У бухгалтерському обліку дані господарські операції слід відобразити так:
Д-т 41 "Товари" - К-т 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
- відображаємо вартість придбаних квартир
Д-т 41 (26, 44) - К-т 60, 76 і ін.
- відображаємо інші витрати, пов'язані з придбанням квартир (витрати по реєстрації і т.п.).
Примітка. Відображення витрат на тих чи інших рахунках буде залежати від положень облікової політики (так як і по іншим товарам окремі види витрат можна або включати у вартість товарів, або відображати як поточних витрат).
Бухгалтерський облік витрат з утримання квартир у період, коли не провадиться їх комерційна експлуатація
Витрати по утриманню квартир в той період, коли вони ще не продані і до того моменту, поки не прийнято рішення про їх здавання під найм, потрібно кваліфікувати як витрати по утриманню товарів.
Такі витрати слід враховувати на рахунку 44 "Витрати на реалізацію" (Інструкція № 89, Інструкція № 50).
Важливо! Звертаємо увагу, що в ситуації, що розглядається придбані квартири не слід розглядати як об'єкти невиробничої сфери (як, наприклад, в разі їх використання для проживання співробітників в якості службового житла). У даній ситуації квартири будуть такими ж активами, як і будь-які інші активи, що використовуються у підприємницькій діяльності організації.
Зокрема, витрати на утримання квартир, придбаних для продажу, для цілей оподаткування не будуть витратами з утримання об'єктів, які не беруть участі у підприємницькій діяльності організації, які відповідно до подп. 1.2 п. 1 ст. 131 Податкового кодексу РБ (далі - ПК) не зменшують оподатковуваний прибуток.
Для цілей податкового обліку дані витрати з утримання квартир слід в загальному випадку кваліфікувати як витрати, пов'язані з виробництвом і реалізацією товарів (робіт, послуг), які будуть витратами, що враховуються при оподаткуванні (ст. 130 НК).
Однак щодо зазначених в питанні витрат в частині відрахувань на капітальний ремонт і відрахувань до резервного фонду товариства власників потрібно звернути увагу на наступне:
Товариство власників є некомерційною організацією, тобто юридичною особою, яка не має в якості основної мети своєї діяльності одержання прибутку і не розподіляє отриманий прибуток між своїми учасниками (ст. 20 Закону).
Таким чином, відрахування в резервний фонд товариства власників є витратами, передбаченими підпунктом. 1.17 п. 1 ст. 131 НК, які не враховуються при оподаткуванні.
Приймаючи рішення про здачу квартир в оренду, не забудьте перевести їх до складу основних засобів
Як вже зазначалося вище, активи, придбані для продажу, враховуються на рахунку 41 "Товари". Разом з тим в даний час законодавством РБ не встановлено обмежень щодо можливості використання активів, придбаних для подальшого перепродажу, для власних потреб підприємства.
Висновок: організація повинна змінити класифікацію активів і здійснити переклад товарів до складу основних засобів.
Відображати відповідні господарські операції в бухгалтерському обліку слід на підставі рішення уповноважених осіб (директора або інших осіб відповідно до наданої їм в організації компетенцією) про те, що придбані товари будуть використані не для реалізації, а для власних потреб в організації.
Дане рішення може бути виражена у формі письмового наказу, розпорядження або іншого організаційно-розпорядчого документа.
Вимогами Інструкції № 89 та Інструкції № 50 не передбачена типова кореспонденція рахунків для даної господарської операції.
Однак положеннями Інструкції № 89 та Інструкції № 50 встановлено, що в разі виникнення в процесі господарської діяльності операцій, кореспонденція рахунків за якими не передбачено, організація може складати відповідну кореспонденцію рахунків виходячи зі змісту господарської операції.
На підставі вищевикладеного переклад товарів до складу основних засобів може бути відображений в бухгалтерському обліку таким чином:
Д-т 08 - К-т 41
- відображаємо переклад товарів до складу вкладень у необоротні активи на підставі рішення керівника підприємства;
Д-т 01 - К-т 08
- відображаємо введення в експлуатацію об'єктів основних засобів.
Витрати по ремонту квартир, зокрема електромонтажні, сантехнічні та оздоблювальні роботи, слід кваліфікувати як витрати по модернізації об'єктів основних засобів.
У даній ситуації не відбувається відновлення працездатності, усунення зносу яких несправностей об'єкта основних засобів, тому витрати по обробці придбаних нових квартир слід кваліфікувати як роботи з модернізації та відносити на збільшення вартості відповідних об'єктів основних засобів.
Важливо! Витрати по обробці квартир, придбаних для продажу, навіть якщо б організацією не було прийнято рішення про їх комерційної експлуатації, також слід було відносити на збільшення вартості товарів (відображати на рахунку 41 "Товари").
Їх списання (перенесення частини їх вартості) на витрати з виробництва та реалізації продукції здійснюється в порядку, встановленому облікової політикою організації.
Нарахування амортизації до здачі квартир в оренду
Амортизаційні відрахування по об'єктах житлового фонду, придбаним (отриманими) із залученням коштів республіканського і (або) місцевих бюджетів і державних позабюджетних фондів, організації включають до складу інших витрат у межах зазначених коштів республіканського і (або) місцевих бюджетів і державних позабюджетних фондів, відображених в складі інших доходів організації (бюджетні організації відносять на зменшення фонду в основні засоби) (п. 45 Інструкції № 37/18/6).
Так як в ситуації, що розглядається квартири придбані за рахунок власних коштів організації, то положення п. 45 Інструкції № 37/18/6 в даній ситуації застосовуватися не будуть.
Здають в оренду квартири згідно п. 4 і гл. 2 Інструкції № 37/18/6 будуть об'єктами нарахування амортизації.
Однак, керуючись п. 34 Інструкції № 37/18/6, організація не буде нараховувати амортизаційні відрахування до здачі квартир в оренду.
Довідково: якщо активи прийняті до бухгалтерського обліку в складі основних засобів, але їх фактична експлуатація не розпочато з причин виробничого та іншого характеру, нарахування амортизації лінійним і нелінійним способами починається з місяця, наступного за місяцем початку їх фактичної експлуатації, відповідно до призначення їх використання в даній організації. При цьому протягом строку корисного використання, встановленого при придбанні зазначених об'єктів, також починається з місяця, наступного за місяцем початку їх фактичної експлуатації (п. 34 Інструкції № 37/18/6).
Бухгалтерський облік та оподаткування витрат з утримання квартир у період, коли здійснюється їх комерційна експлуатація
Доходи і витрати по здійсненню даного виду діяльності згідно з вимогами Інструкцій № 50, № 102 і податкового законодавства РБ будуть враховуватися в порядку, встановленому для відображення доходів і витрат за іншими видами підприємницької діяльності.
- нерухоме майно здано в оренду;
- організацією передбачається отримання економічних вигод, пов'язаних з нерухомим майном;
- вартість нерухомого майна може бути достовірно визначена.
Довідково: інвестиційна нерухомість - земельні ділянки, будівлі, споруди, ізольовані приміщення, машино-місця, що знаходяться у власності, господарському віданні або оперативному управлінні організації, які здані іншим особам в оренду (за винятком фінансової оренди (лізингу), прокату) (п. 2 Інструкції № 25).
У бухгалтерському обліку квартири, які обліковуються на рахунку 01, необхідно перевести до складу інвестиційної нерухомості, враховувати на рахунку 03 "Прибуткові вкладення в матеріальні активи" і відобразити записом:
Доходи і витрати по інвестиційної діяльності відображають на підставі норм Інструкції № 102 та Інструкції № 37/18/6 наступним чином:
Д-т 62 - К-т 91
- відображено дохід від здачі квартир в оренду;
Д-т 91 - К-т 68
- обчислений ПДВ;
Д-т 91 - К-т 02
- нарахована амортизація по зданим в оренду квартирах;
Д-т 91 - К-т 10, 60, 69, 70 та ін.
- враховані інші витрати, пов'язані з наданням в оренду квартир.
Д-т 08 - К-т 41
- відображено вартість квартир, що підлягають переведенню в інвестиційну нерухомість;
Д-т 08 - К-т 10, 68, 69, 70 та ін.
- відображені фактичні витрати, пов'язані з приведенням інвестиційної нерухомості до стану, придатного для використання;
Д-т 03 - К-т 08
- відображено первісну вартість інвестиційної нерухомості при виконанні умов, встановлених в п. 2 Інструкції № 25.