Орендна плата в бухгалтерському та податковому обліку
Ліспромгосп здійснює заготівлю деревини за договорами оренди ділянок лісового фонду. Щорічно орендодавець і орендар (ліспромгосп) підписують Протокол узгодження розміру орендної плати та порядку її внесення, в якому визначено орендну плату за один кубометр, обсяг лісокористування, річний розмір орендної плати і терміни її внесення протягом року.
В даний час нарахування орендної плати відбивається проводкою Дт 97 «Витрати майбутніх періодів» Кт 68 «Орендна плата за лісовий фонд». Списання орендної плати проводиться пропорційно обсягам фактично заготовленої деревини.
При існуючій схемі списання орендної плати через 97 рахунок у підприємств з'являються перехідні залишки лісового фонду, що виникають в результаті того, що деревина не заготовлена
у встановлені терміни.
На підставі викладеної інформації просимо відповісти на такі питання:
1. Як слід проводити списання орендних платежів лісового фонду в бухгалтерському і в податковому обліку? Чи можна відмовитися від застосування 97 рахунку і визнавати дані платежі витратами щомісячно в повному обсязі?
2. Як правильно списати залишок орендної плати за перехідним залишкам лісового фонду в бухгалтерському та податковому обліку?
Почнемо відповідь з нашого розуміння суті питання. На наш погляд, економічна сутність орендної плати за користування лісовим фондом полягає в тому, що одна сторона договору віддає в оренду лісову ділянку, що має на своїй площі певний обсяг лесфонда під вилучення, т. Е. Під лісозаготівлю, на певний час за певну плату. А лісозаготівельне підпри-тя зобов'язується на цьому лісовій ділянці в певний договором час виробляти рубку (вилучення) зазначеного лісу. Це перш за все договір оренди, і як всі договори взагалі він є свого роду наміром сторін. Як станеться насправді, покаже лише час. Цілком можливо, що несприятливо складуться фактори, що дуже серйозний вплив на процес лісозаготівлі (наприклад, погода, яка іноді може перекреслити всі наміри лісозаготівельника щодо успішної лісозаготівлі), і лісозаготівельника не вдасться в установлений термін освоїти всю відведену йому лісосіку. Але при цьому все орендні платежі за цю лісосіку лісозаготівельне підприємство вже внесло.
Отже, укладаючи цей договір, підприємство вносить орендну плату, а не плату за непродану йому деревину. Зауважимо, що за даним договором лісфонду орендарю не продається, хоча ставка оренди розраховується виходячи з обсягу кубометрів в лісосіці. Чому? На наш погляд, саме тому, що, можливо, заготовити відведений лісфонду лісозаготівельника в повному обсязі не вдасться. Тому орендні лісові платежі є по суті платою лісозаготівельника за право заготівлі лісу в установлений час на відведеній площі. Значить, орендні платежі як витрати повинні збільшувати вартість фактично заготовленої лісозаготівники деревини, а не деревини, яку теоретично він міг би заготовити, якщо все складеться вдало.
порядок
бухгалтерського обліку
Що стосується обліку залишку раніше несписаною орендної плати за раніше діючими договорами, то, на нашу думку, з метою бухгалтерського обліку їх можна списати в складі позареалізаційних витрат на підставі п. 12 ПБО 10/99 шляхом списання суми, що залишилася орендної плати з рахунку 97 в дебет субрахунка
91-2 «Інші витрати» на момент припинення дії договору оренди.
порядок
податкового обліку
На нашу думку, в даному питанні все залежить від позиції платника податків до цих витрат, яку він відобразить в своїй обліковій політиці для цілей оподаткування. Згідно з положеннями п. 1 ст. 318 НК РФ, витрати на виробниц-ство і реалізацію, здійснені протягом звітного періоду, поділяються на прямі і непрямі. Крім того, в статті зазначено, що платник податків самостійно визначає в обліковій політиці для цілей оподаткування перелік прямих витрат, пов'язаних з виробництвом товарів. На наш погляд, орендні лісові платежі не відносяться до прямих матеріальних витрат, так як, повторимося, на нашу думку, це скоріше плата за можливість заготівлі деревини в установлений час на встановленій ділянці, ніж плата за обсяг деревини. Якби це була просто плата за відведений до рубки обсяг деревини, то це був би не договір оренди, а договір купівлі-продажу. А в аналізованому нами договорі крім обсягу лісосіки вводиться ще один важливий параметр - час, т. Е. В договорі явно простежується аспект невизначеності і умовності. Можливо, все складеться і в відведений час підприємству вдасться зрубати весь обсяг відведеного для рубки лесфонда, а можливо ні. На це впливає безліч факторів - від природних до людських.
При цьому в п. 2 ст. 318 НК РФ далі сказано, що сума непрямих витрат на виробництво і реалізацію, здійснених у звітному (податковому) періоді, в повному обсязі відноситься до витрат поточного періоду. А прямі витрати відносяться до витрат поточного періоду в міру реалізації продукції, в вартості якої вони враховані.
Отже, якщо витрати по орендній платі лісового фонду з метою податкового обліку будуть враховуватися платником податків в складі прямих матеріальних витрат, то і списувати їх можна лише на збільшення собівартості фактично заготовленої деревини, пропорційно обсягам фактичної вирубки лісу, і відносити в зменшення оподатковуваного прибутку необхідно буде лише в міру реалізації цієї деревини.
А якщо витрати по орендній платі лісового фонду з метою податкового обліку будуть враховуватися платником податків у складі непрямих витрат (на наш погляд, для цього є всі підстави за мотивами, викладеними нами вище), то і списувати вищеназвані орендні платежі в зменшення оподатковуваного прибутку необхідно буде непосредст Відень по мірі здійснення платежів за графіком платежів, передбаченого в договорі оренди лісосіки (в тому періоді, в якому проведена оплата) на підставі п / п 10 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Що стосується обліку залишку раніше несписаною орендної плати за раніше діючими договорами, то, на нашу думку, в податковому обліку дана сума теж може зменшувати сформовану підприємством оподатковуваний прибуток, але така точка зору майже гарантовано призведе до суперечки з податковою інспекцією, який доведеться вирішувати в суді . Тому слід зважити всі податкові ризики.
Наші висновки з питань оподаткування грунтувалися на наступних вимогах нормативних актів:
1). Відповідно до вимог ст. 252 НК РФ витратами зізнаються обгрунтовані й документально підтверджені витрати, здійснені (понесені) платником податків.
Під обгрунтованими витратами розуміються економічно виправдані витрати, оцінка яких виражена в грошовій формі.
2). Відповідно до положень ст. 318 НК РФ витрати на виробництво і реалізацію, здійснені протягом звітного (податкового) періоду, поділяються на прямі і непрямі.
Прямі витрати відносяться до витрат поточного звітного (податкового) періоду в міру реалізації продукції, робіт, послуг. Таким чином, з метою обчислення податку на прибуток дані витрати, якщо вони будуть визнані вами як прямі, слід приймати для цілей оподаткування пропорційно обсягам фактично заготовленої деревини. В такому випадку буде виконуватися критерій економічної обгрунтованості, встановлений ст. 252 НК РФ.
До прямих витрат можуть бути (зверніть увагу на імовірнісний характер фрази законодавця - МОЖУТЬ БУТИ, т. Е. Не завжди це обов'язково) віднесені, зокрема, матеріальні витрати, які визначаються відповідно до підпунктів 1 і 4 пункту 1 статті 254 НК.
Повторимося: на наш погляд, в цьому укладено рішення всіх податкових аспектів заданого питання.
ТОВ «БДО Юнікон Архангельськ»
Н. В. Некрасов.
Інші новини по темі: