Для організації виявлена і повернута сума податку на прибуток, сплачена за минулі роки - несподіваний подарунок, але для бухгалтера - неприємний сюрприз, якщо ця переплата за підсумками податкового періоду врахована була. Про бухгалтерському та податковому обліку, а також про те, як виправити помилку в цій ситуації розповідають експерти служби Правового консалтингу ГАРАНТ Ольга Подволокіна і Світлана Мягкова.
Згідно з пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ платники податків мають право на своєчасний залік або повернення сум надміру сплачених або надмірно стягнутих податків, пені, штрафів.
Порядок заліку або повернення сум надміру сплачених податку, збору, пені, штрафу проводиться в порядку, передбаченому ст. 78 НК РФ.
Таким чином, повернені кошти у вигляді зайво перерахованого податку не враховуються в складі доходів при визначенні податкової бази по податку на прибуток організацій.
Згідно п. 2 ПБУ 9/99 "Доходи організації" (далі - ПБО 9/99) доходами організації визнається збільшення економічних вигод у результаті надходження активів (грошових коштів, іншого майна) і (або) погашення зобов'язань, що приводить до збільшення капіталу цієї організації , за винятком внесків учасників (власників майна).
У ситуації, що розглядається на підставі заяви платника податків податкова інспекція повернула зайво сплачену суму з податку на прибуток організації, отже, у організації на підставі п. 2 ПБУ 9/99 в бухгалтерському обліку також не виникає доходу.
Таким чином, оскільки в бухгалтерському обліку нарахування податку на прибуток проводиться за підсумками звітних періодів, то, відповідно, організація, на підставі даних податкової декларації, робить розрахунок підлягають нарахуванню в бухгалтерському обліку сум і відображає нарахування (донарахування) податку за I квартал, I півріччя , дев'ять місяців за дебетом рахунка 99 "Прибутки і збитки" в кореспонденції з кредитом рахунку 68 "Розрахунки по податках і зборах". Сплата авансових платежів з податку на прибуток відображається в загальновстановленому порядку - за дебетом рахунка 68 в кореспонденції з кредитом рахунку 51 "Розрахункові рахунки".
Слід зазначити, що сума податку на прибуток, обчислена за податковий період, в бухгалтерському обліку окремо не відображається. В обліку організація показує тільки суму доплати або суму до зменшення за підсумками податкового періоду, що відображається записом:
Дебет 99 Кредит 68, субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток"
- відображена сума податку на прибуток до доплати (або "сторно" - до зменшення).
Якщо за підсумками податкового періоду у організації є переплата з податку на прибуток, то ніяких додаткових записів в бухгалтерському обліку в зв'язку з її відображенням не проводиться. Сума переплати відбивається як дебіторська заборгованість (дебетове сальдо по рахунку 68).
Якщо за податковий період сума обчислених авансових платежів перевищує суму нарахованого податку за рік, то організація за наслідками податкового періоду повинна провести зменшення суми нарахованого податку, що, на нашу думку, може відображатися зворотним записом (або записом методом сторно) за рахунками 99 і 68 ( Інструкція про застосування Плану рахунків).
У разі, якщо сума обчислених авансових платежів перевищує суму нарахованого податку за рік, організації необхідно зробити такі записи (узагальнено):
Дебет 99 Кредит 68, субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток"
- нараховані авансові платежі за відповідні звітні періоди;
Дебет 68, субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" Кредит 51
- перераховані авансові платежі за відповідні звітні періоди;
Дебет 68, субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" Кредит 99
- скоригований податок на прибуток за підсумками податкового періоду.
У ситуації, що розглядається організація допустила помилку в бухгалтерському обліку, не відобразивши факт переплати з податку на прибуток за підсумками податкового періоду (не скориговані в обліку за підсумками податкового періоду суму податку на прибуток).
Істотність помилки організація визначає самостійно виходячи як з величини, так і характеру відповідної статті (статей) бухгалтерської звітності.
1) записами по відповідним рахунках бухгалтерського обліку в поточному звітному періоді. При цьому кореспондуючих рахунком в записах є рахунок обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку);
2) шляхом перерахунку порівняльних показників бухгалтерської звітності за звітні періоди, відображені в бухгалтерській звітності організації за поточний звітний рік, за винятком випадків, коли неможливо встановити зв'язок цієї помилки з конкретним періодом або неможливо визначити вплив цієї помилки накопичувальним підсумком по відношенню до всіх попередніх звітних періодів.
Дебет 68, субрахунок Розрахунки з податку на прибуток "Кредит 84
- відображена переплата з податку на прибуток за попередні податкові періоди.
Повернення податку на прибуток на розрахунковий рахунок організації відбивається проводкою:
Дебет 51 "Розрахунковий рахунок" Кредит 68 "Розрахунки по податках і зборах".
Дебет 68, субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" Кредит 91, субрахунок "Інші доходи".
При цьому, оскільки в податковому обліку не виникає доходу у випадку повернення надмірно сплаченого податку, виникає постійна різниця між бухгалтерським прибутком (збитком) і оподатковуваним прибутком (збитком) звітного періоду, що призводить до утворення постійного податкового активу (п.п. 3, 4, 7 ПБО 18/02 "Облік розрахунків з податку на прибуток організацій" (далі - ПБО 18/02)), що відображається в обліку записом:
Дебет 68, субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" Кредит 99, субрахунок "Постійний податковий актив"
- відображений ПНА (добуток суми повернутої переплати на ставку податку на прибуток, що діє на звітну дату - абзац 3 п. 7 ПБУ 18/02).
З текстами документів, згаданих у відповіді експертів, можна ознайомитися в довідковій правовій системі ГАРАНТ.