Витрати основного виробництва можуть відображатися в обліку двома способами - напівфабрикатний і бесполуфабрикатном методом.
Технологічний процес виготовлення виробу може ділитися на окремі стадії, продуктом яких є вироби, що підлягають обробці або використанню в наступних технологічних стадіях. Ці вироби називаються напівфабрикатами.
При бесполуфабрикатном методі вироби, виготовлені в результаті окремих стадій технологічного процесу і підлягають подальшому використанню в процесі виготовлення готової продукції, не враховуються на окремому рахунку як напівфабрикати, а враховуються на рахунку 20 у складі незавершеного виробництва.
Напівфабрикатний метод передбачає, що вироблені напівфабрикати оприбутковуються на спеціальний склад, а потім звідти передаються іншим структурним підрозділам для подальшого використання в процесі виготовлення кінцевого виробу.
Дані операції оформляються бухгалтерськими проводками:
Дебет 21 «Напівфабрикати власного виробництва» Кредит 20 «Основне виробництво» - виготовлені напівфабрикати передані на склад;
Дебет 20 Кт 21 - напівфабрикати передані для подальшої обробки.
Щоб оприбуткувати напівфабрикати на склад, потрібно визначити їх вартість. Для цього можна після кожної стадії технологічного процесу, в результаті якої зроблені напівфабрикати, визначати їх собівартість, що підвищує трудомісткість, особливо в тих випадках, коли процес складається з досить великого числа проміжних процесів, після закінчення яких доводиться розраховувати собівартість напівфабрикатів. При визначенні собівартості напівфабрикатів можна використовувати способи розрахунку, встановлені для оцінки незавершеного виробництва:
# 168; за вартістю сировини і матеріалів, використаних при виготовленні напівфабрикатів;
# 168; за сумою прямих витрат;
# 168; за фактичною або нормативної виробничої собівартості.
Іншим способом є оприбуткування напівфабрикатів за умовними обліковими цінами, які встановлюються на підприємстві.
Процес виготовлення виробу на підприємстві складається з двох технологічних стадій. Після завершення обробки в цеху №1 вироби враховуються як напівфабрикати і потім передаються в цех №2 для остаточного складання вироби.
За поточний місяць витрати цеху №1 склали: вартість матеріалів, переданих у виробництво - 80 000 руб .; вартість витрачених матеріалів - 75 000 руб .; сума нарахованої заробітної плати - 30 000 руб .; сума нарахованого ЄСП - 10 680 руб .; сума нарахованої амортизації основних засобів - 1500 руб .; витрати на освітлення та електроенергію - 1500 руб. (без НДС); витрати допоміжного виробництва - 3500 руб.
Визначимо собівартість вироблених напівфабрикатів різними методами.
А) За вартістю сировини і матеріалів.
Вартість матеріалів, безпосередньо витрачених на виробництво напівфабрикатів в поточному місяці, - 75 000 руб. Відповідно, ця сума і буде собівартістю напівфабрикатів при їх оприбуткуванні:
Дебет 21 Кредит 20 - 75 000 руб. - відображена собівартість виготовлених напівфабрикатів.
Б) За сумою прямих витрат.
При цьому способі в собівартість напівфабрикатів включається вартість матеріалів, фактично витрачених на їх виробництво, а інші прямі витрати розподіляються між виготовленими напівфабрикатами і залишком матеріалів у виробництві (які можуть перебувати в різних стадіях обробки і класифікуватися як незавершене виробництво).
Загальна сума прямих витрат, крім вартості матеріалів: 30 000 + 10 680 = 40 680 руб.
Частка прямих витрат, що припадає на виготовлені напівфабрикати:
40 680/80 000 х 75 000 = 38 137,50 руб.
Загальна сума прямих витрат, що припадає на виготовлені напівфабрикати:
75 000 + 38 137,50 = 113 137,50 руб.
Дебет 21 Кредит 20 - 113 137,50 руб. - відображена собівартість виготовлених напівфабрикатів.
В) За сумою фактичних витрат.
При цьому способі в собівартість напівфабрикатів включаються суми прямих витрат, що припадають на виготовлені напівфабрикати, а також непрямі витрати в сумі, пропорційній сумі прямих витрат.
Загальна сума непрямих витрат: 1500 + 1500 + 3500 = 6500 руб.
Загальна сума прямих витрат 120 680 руб.
Сума прямих витрат, що припадає на виготовлені напівфабрикати: 113 137,50 руб.
Частка непрямих витрат, яка припадає на виготовлені напівфабрикати:
6500/120 680 х 113 137,50 = 6093,75 руб.
Загальна сума витрат, яка припадає на виготовлені напівфабрикати:
113 137,50 + 6093,75 = 119 231,25 руб.
Дебет 21 Кредит 20: 119 231,25 руб. - відображена собівартість виготовлених напівфабрикатів.
Основним недоліком полуфабрикатного методу є трудомісткість розрахунків собівартості на кожному проміжному етапі. Крім того, при використанні цього методу значно зростають обороти по рахунку 20, особливо при великій кількості стадій технологічного процесу, так як собівартість напівфабрикатів кожної наступної стадії в цьому випадку складається з витрат цього етапу обробки і собівартості напівфабрикатів, розрахованої на попередньому етапі. Таким чином, одні й ті ж витрати кілька разів враховуються при розрахунку собівартості напівфабрикатів на наступних стадіях. Відображення витрат на виготовлення напівфабрикатів в податковому обліку
Пунктом 4 статті 254 НК РФ встановлено наступне: якщо в якості сировини, запасних частин, комплектуючих, напівфабрикатів та інших матеріальних витрат використовується продукція власного виробництва, а також якщо до складу матеріальних витрат включаються результати робіт або послуг власного виробництва, то оцінка зазначеної продукції, результатів робіт або послуг власного виробництва проводиться виходячи з оцінки готової продукції (робіт, послуг) відповідно до статті 319 НК РФ, тобто на підставі даних первинних облікових докум ентов про рух і залишки (у кількісному вираженні) напівфабрикатів і даних податкового обліку про суму здійснених у поточному місяці прямих витрат.
Щоб определеии суми прямих витрат, що припадають на виготовлені в поточному місяці напівфабрикати, потрібно скласти суму прямих витрат, що припадають на незавершене виробництво на початок місяця, і суму прямих витрат, здійснених у поточному місяці, і відняти суму прямих витрат, що припадають на незавершене виробництво на кінець місяці.
Скористаємося даними попереднього прикладу.
З метою податкового обліку до прямих витрат відносяться: вартість матеріалів - 80 000 руб .; заробітна плата робітників - 30 000 руб .; сума нарахованого ЄСП - 10 680 руб .; сума амортизації основних засобів 1500 руб.
Загальна сума здійснених прямих витрат: 80 000 + 30 000 + 10 680+ 1500 = 122 180 руб.
Залишок матеріалів у незавершеному виробництві: 80 000 - 75 000 = 5 000 руб.
Сума прямих витрат, що припадає на НЗП: 122 180/80 000 х 5 000 = 7 636,25 руб.
Сума прямих витрат, що припадає на виготовлені напівфабрикати:
122 180 - 7 636,25 = 114 543,75 руб.
Як видно, вартість виготовлених напівфабрикатів, яка приймається з метою оподаткування прибутку (114 543,75 руб.), Відрізняється від їх собівартості, розрахованої для цілей бухгалтерського обліку виходячи з суми прямих витрат (113 137,50 руб.). Це пояснюється різним підходом до формування складу прямих витрат для цілей бухгалтерського і податкового обліку.
Практична енциклопедія бухгалтера