Вищий арбітражний суд роз'яснив, що договір участі в пайовому будівництві - різновид угоди купівлі-продажу майбутньої речі. Чи вплинула ця позиція на оподаткування забудовників? Поки реальних змін не спостерігається.
Спробуємо застосувати Постанова № 54 (п. 11) і ми - як платники податку, в своїх інтересах. У ньому йдеться: положення Закону № 214-ФЗ є спеціальними по відношенню до положень ЦК РФ про купівлю-продаж майбутньої речі.
Беремо цю тезу (ст. 431 ЦК України) «на озброєння».
Поєднання функцій - це помилка
На підставі Закону № 214-ФЗ (п. 1 ст. 4) за договором участі в пайовому будівництві забудовник зобов'язується своїми силами і (або!) Із залученням інших осіб побудувати багатоквартирний будинок. Після отримання дозволу на введення будинку в експлуатацію, забудовник повинен передати об'єкт пайового будівництва учаснику пайового будівництва (в просторіччі - дольщику).
Коли забудовник залучає для будівництва генерального підрядника - особливих суперечок його оподаткування не викликає.
Але припустимо, забудовник вибрав інший шлях: він має намір звести будинок «господарським способом». Для цього необхідні свідоцтва про допуск до видів робіт, які впливають на безпеку об'єктів капітального будівництва (п. 2 ст. 52 ГрК РФ). Зрозуміло, такими документами він обзавівся.
З договору пайовики можуть і не дізнатися, яким саме способом забудовник збирається зводити будинок. Але інформація про перелік підрядників, які здійснюють основні будівельно-монтажні та інші роботи, повинна бути відображена в проектній декларації (п.п. 1 і 4 ст. 19, подп. 10 п. 1 ст. 21, Закону № 214-ФЗ). Тобто «шило в мішку не втаїти».
Якщо забудовник не укладає договори будівельного підряду. а виконує будівельно-монтажні роботи самостійно, то підрядників у нього немає. Як позначити його статус?
Поширена думка, що при цьому забудовник виступає підрядником (п. 1 ст. 740 ЦК України) «за сумісництвом». Тобто поєднує дві функції в будівельному процесі. Але таке формулювання є некоректним.
Поширена думка, що при цьому забудовник виступає підрядником (п. 1 ст. 740 ЦК України) «за сумісництвом». Тобто поєднує дві функції в будівельному процесі. Але таке формулювання є некоректним. По-перше, забудовник не може вступити у відносини підряду з самим собою. А по-друге, договорів на виконання будівельних робіт він не укладав і з пайовиками.
- за договором купівлі продажу;
- за договором підряду.
У чому полягають послуги забудовника?
Якщо трактувати угоди забудовника з пайовиками як купівлю-продаж майбутніх квартир, то неясно, в чому полягають його послуги. Адже діяльність забудовника полягає в створенні товару. До того ж торгівля наданням послуг не вважається.
Про послуги забудовника сказано в пункті 1 статті 5 Закону № 214-ФЗ: за їх надання в договорі з пайовиків може бути передбачено окрему винагороду.
Втім, питання про послуги цікавить нас не абстрактно, а в зв'язку з пільгою по ПДВ для забудовника, передбаченої підпунктом 23.1 пункту 3 статті 149 Податкового кодексу. З метою оподаткування слід виходити з визначення послуг, наведеного в Податковому кодексі (п. 1 ст. 11 НК РФ). Так ось, послугою визнається діяльність, результати якої не мають матеріального вираження, реалізуються і споживаються в процесі здійснення цієї діяльності (п. 5 ст. 38 НК РФ). Така характеристика ніяк не відповідає діяльності, підсумком якої стане створення речі, тобто товару. Нагадаємо, що товаром є будь-яке майно, призначене для реалізації (п. 3 ст. 38. п. 1 ст. 39 НК РФ). Правда, замість реалізації (переходу права власності на товар) у нас специфічна купівля-продаж.
Контролюючі органи дотримуються позиції, що будівельні роботи забудовника обкладаються податком на додану вартість так само, як роботи підрядника.
У підсумку доведеться визнати: якщо забудовник здійснює будівництво своїми силами і в договорі з пайовиками не відокремлені сума його винагороди - підпункт 23.1 пункту 3 статті 149 Податкового кодексу застосувати не вдасться.
Строго кажучи, забудовник, самостійно побудував будинок, однаковою мірою не здійснює реалізації пайовикам ні товарів, ні робіт (з тієї причини, що спосіб будівництва не є істотною умовою договору участі в пайовому будівництві), ні послуг. Постанова № 54 спонукає нас зробити вибір на користь товарів.
ПДВ при купівлі-продажу приміщень
Якщо дотримуватися тлумачення Пленуму Вищого Арбітражного Суду РФ, то гроші, що надходять від пайовиків, є попередньою оплатою за квартири. Ці суми не обкладаються ПДВ на підставі підпункту 22 пункту 3 статті 149 Податкового кодексу (з урахуванням абз. 5 п. 1 ст. 154 НК РФ). Одночасно з квартирами пайовикам передається частка в праві власності на спільне майно багатоквартирного будинку (п. 1 ст. 290 ЦК України). Але і ця операція звільняється від ПДВ - відповідно до підпункту 23 пункту 3 статті 149 Податкового кодексу.
При створенні товарів, які не обкладаються ПДВ, забудовник не має права на застосування відрахувань з податку (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Ці елементарні міркування дозволяють звільнити забудовника, який будує будинок своїми силами, від оподаткування ПДВ.
На нежитлові приміщення, включаючи машино-місця, пільга не поширюється. Отже, першого удару ПДВ обчислюється в загальновстановленому порядку. І якщо багатоквартирний будинок містить нежитлові приміщення (наприклад, офісні), то забудовнику доведеться вести окремий облік ПДВ по оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (п. 4 ст. 170 НК РФ).
А що пропонує Мінфін?
Фінансисти пояснюють: якщо забудовник зобов'язується побудувати об'єкт нерухомості своїми силами, тобто безпосередньо виконує будівельно-монтажні роботи, то грошові кошти, отримані від учасників пайового будівництва, включаються в податкову базу як авансові платежі, отримані в рахунок майбутнього виконання робіт. Підстава - підпункт 1 пункту 1 статті 162 Податкового кодексу.
Економічною вигодою забудовника є винагорода, обумовлений в договорі з пайовиків, а також економія коштів пайовиків при здійсненні витрат на будівництво, передбачених проектною документацією.
Але це думка склалася задовго до прийняття Постанови № 54. Воно містить інший висновок. Незважаючи на те, що мова йде про створення речі, головним орієнтиром залишаються норми про купівлю-продаж. Як відомо, «класичний» підрядник продаж створеної ним речі не здійснює.
А що каже судова практика?
Правила обчислення податку на прибуток не змінюються
Податок на прибуток забудовник обчислює, спираючись на норми про цільове фінансування. Засоби пайовиків, акумульовані на рахунках забудовника, вважаються цільовим фінансуванням незалежно від того, яким способом забудовник зводить будинок (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). Само собою, суми ПДВ, що відносяться до розрахунків з бюджетом, при визначенні податкової бази по податку на прибуток до уваги не беруться. Спростимо собі задачу, вважаючи, що будинок не містить нежитлових приміщень.
Оподаткування прибутку забудовника законодавець регламентував вичерпним чином. Тому необхідність в яких би то не було додаткових інтерпретаціях угод забудовника відсутній (п. 6 ст. 3 НК РФ). Тобто залучати Постанова № 54 на етапі обчислення податку на прибуток причин немає.
Засоби пайовиків, акумульовані на рахунках забудовника, вважаються цільовим фінансуванням незалежно від того, яким способом забудовник зводить будинок (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Підкреслимо ще раз: забудовник не перестає залишатися таким, якщо він здійснює будівництво своїми силами (п. 1 ст. 11 НК РФ). Визначень забудовника Податковий кодекс не містить, тому потрібно виходити з формулювання Закону № 214-ФЗ (п. 1 ст. 2).
У підсумку всі забудовники формують податкову базу за єдиною схемою. Економічною вигодою (ст. 41 НК РФ) забудовника є винагорода, обумовлений в договорі з пайовиків, а також економія коштів пайовиків при здійсненні витрат на будівництво, передбачених проектною документацією (п. 1 ст. 18 Закону 214-ФЗ).
Нецільове витрачання коштів
Піднімемо ще один животрепетне питання - про визначення економії забудовника.
Як видно, організаційні та адміністративні заходи в проектній документації не передбачено. Отже, оплачувати витрати адміністративно-управлінського характеру з коштів пайовиків неправомірно. На ці цілі можна направляти лише суми винагороди, виділені в ціні договору (п. 2 ст. 18 Закону № 214-ФЗ).
перспективи
Підведемо підсумки. Заборонених тем для обговорення не існує. Головне - це коректна аргументація професійних суджень. І не зайве пам'ятати, що всі непереборні сумніви тлумачаться на користь платника податків (п. 7 ст. 3 НК РФ).
Олена діркових, директор ТОВ «Інкубатор для бухгалтера», для журналу «Практична бухгалтерія»
Бератор ПДВ від А до Я
Вся необхідна інформація для зручної та комфортної роботи. розглянуті абсолютно всі питання: порядок розрахунку і сплати ПДВ, відображення в обліку, звітність, перевірки і т.д. Дізнайтеся більше >>