Бухгалтерам підприємств деколи доводиться стикатися з ситуаціями, коли працівник звільняється, але залишається винен компанії певну грошову суму. У цих випадках перш за все цікавить питання: як вчинити з утворилася заборгованістю звільненого працівника? Відповіді на це питання містяться в нашій статті.
Всі ситуації з боргами працівників компаній можна розділити на 2 групи. Перша. Працівник знаходиться в процесі звільнення, але вже ясно, що суми остаточного розрахунку не вистачить, щоб компенсувати його заборгованості перед компанією. Друга. Працівник вже звільнився, і йому більше не належать до виплати кошти, але його борг перед компанією залишається непогашеним. Розберемо обидві ці ситуації. Розглянемо також порядок списання та відображення в бухгалтерському та податковому обліку сум різних заборгованостей звільнених працівників.
Основні види боргів звільнених
Причини виникнення заборгованостей співробітників перед роботодавцем різні. Але головна полягає в тому, що працівник має право в будь-який час розірвати трудовий договір з компанією за власною ініціативою. Працівникові при цьому досить попередити роботодавця в письмовій формі за 2 тижні до дня свого звільнення. В останній день роботи керівник зобов'язаний видати такому працівникові трудову книжку і провести з ним остаточний розрахунок 1.
При цьому у співробітника можуть існувати заборгованості перед компанією. Але роботодавець не має права затримувати видачу трудової книжки та суми остаточного розрахунку.
Існують різні види заборгованостей звільнених працівників перед компаніями. На практиці найчастіше зустрічаються такі види боргів звільнених працівників:
- дебіторська заборгованість по зарплаті, що утворилася через виданого співробітнику грошового авансу, повністю їм не відпрацьованого;
- заборгованість працівника, що звільнився за виданими йому підзвітними сумами;
- заборгованість співробітника по своєчасно не погашеному займу;
- заборгованість працівника, що звільнився за невідпрацьовані дні відпустки.
Способи повернення боргу
Як ліквідувати заборгованість співробітника перед компанією? Є кілька основних способів позбавлення від такої заборгованості:
- утримання суми боргу з суми остаточного розрахунку, який звільняється;
- добровільне повернення працівником заборгованості роботодавцю;
- стягнення заборгованості звільненого працівника в судовому порядку;
- прощення боргу.
Ці способи можуть застосовуватися як окремо, так і комбіновано. Утримати борг, який звільняється співробітника можна з суми остаточного розрахунку. Це можливо в тому випадку, якщо сума остаточного розрахунку більше суми заборгованості, що утворилася. Потрібно мати на увазі, що в більшості ситуацій, крім випадків повної матеріальної відповідальності, працівника можна в безспірному порядку притягнути лише до обмеженої матвідповідальності, тобто він несе таку відповідальність в межах свого середнього місячного заробітку 2. Але якщо співробітник звільняється, то з нього не можна утримати більше 20 відсотків суми, належної йому при звільненні, так як остаточний розрахунок - це разова виплата 3. Слід також враховувати, що трудовим законодавством строго визначені випадки, в яких работо ательє може утримувати заборгованості працівника перед фірмою із зарплати працівника, який звільняється співробітника 4. Крім того, такі відрахування можна зробити, тільки якщо працівник не оспорює підстав і розмірів утримань 5. При цьому слід отримати письмову згоду працівника на такі відрахування 6.
приклад
Менеджер відділу постачання компанії Миколаїв Н.К. звільняється. Він повинен фірмі підзвітну суму в розмірі 12 000 руб. Роботодавець пропустив місячний строк на утримання із зарплати цієї своєчасно не повернутої суми. При звільненні працівник дав письмову згоду на утримання з суми його остаточного розрахунку своєї заборгованості. Він також згоден внести в касу підприємства гроші готівкою, якщо утриманої суми не вистачить. Співробітник має статус резидента РФ по сплаті ПДФО. Права на відрахування з ПДФО у нього немає. На день звільнення бухгалтер компанії нарахував йому як остаточний розрахунок суму в розмірі 37 000 руб. Касир видав остаточний розрахунок.
Сума утримання в рахунок погашення боргу склала:
(37 000 руб. - 37 000 руб. X 13%) x 20% = 6438 руб.
Сума до виплати:
37 000 руб. - 37 000 руб. x 13% - 6438 руб = 25 752 руб.
Сума, яку працівник повинен внести для погашення боргу: 12 000 - 6438 = 5562 руб.
Бухгалтер компанії зробив такі записи:
ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 71
- 12 000 руб. - відображена не повернута в термін підзвітна сума;
ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 94
- 12 000 руб. - Відображено суму, що підлягає стягненню з підзвітної особи;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 70
- 37 000 руб. - нарахована сума остаточного розрахунку;
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68
- 4810 руб. - утримано ПДФО з суми остаточного розрахунку;
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 73
- 6438 руб. - утримана сума заборгованості за підзвітними сумами;
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 50
- 25 752 руб. - видана на руки сума остаточного розрахунку після утримання ПДФО та частини заборгованості за підзвітними сумами;
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 73
- 5562 руб. - отримана в касу підприємства грошова сума, добровільно внесена Ніколаєвим Н.К.
Стягнення по суду
Як вчинити в тому випадку, якщо роботодавець, наприклад, маючи право на утримання сум за невідпрацьований відпустку, не може його провести в зв'язку з відсутністю виплат, а працівник не бажає вносити зайво отримані відпускні в касу підприємства? Є 2 можливості: пробачити борг або стягнути його в судовому порядку 7. Але згідно з пунктом 2 Правил про чергові й додаткові відпустки якщо роботодавець, маючи право на утримання, фактично при розрахунку не зміг його здійснити, то подальше стягнення (через суд) не проводиться 8 . Хоча в даний час на реєстрації в Мін'юсті Росії знаходиться наказ Міністерства охорони здоров'я Росії, яким дана норма Правил визнається такою, що втратила силу. Якщо наказ буде зареєстрований, то роботодавець зможе після звільнення співробітника стягувати через суд суми заборгованості.
Поки ж в разі відмови працівника від добровільного погашення суми боргу по невідпрацьований відпустці стягнути її в судовому порядку вельми проблематично, але можливо. У судовій практиці існують рішення про стягнення з звільнених заборгованості за невідпрацьовані відпускні 9.
Однак судова тяжба з звільнилися співробітником може тривати довго. Що робити бухгалтеру? В цьому випадку слід скорегувати в податковому обліку витрати з податку на прибуток на суми надміру виплачених відпускних або авансів 10. Необхідно буде провести перерахунок податкової бази по податку на прибуток і самої суми податку на прибуток і здати в ИФНС уточнені декларації 11. При цьому зменшувати самі нарахування страхових внесків, внесків по "травматизму", а також суми ПДФО не слід, так як гроші були реально отримані працівником і не повернуті, здавати "уточненки" за цими внесками не потрібно.
приклад
При звільненні секретаря поліграфічної компанії з'ясувалося, що у нього утворилася заборгованість за невідпрацьовані дні відпустки поточного року. Йому було зайво нараховано відпускні на суму 20 000 руб. Він повинен був повернути до каси підприємства готівкою суму в розмірі 17 400 руб. ((20 000 руб. - (20 000 руб. X 13%)) - нараховані відпускні за мінусом ПДФО. Працівник відмовився повертати в касу компанії ці гроші. Компанія звернулася до суду з позовом до працівника про повернення надміру виплачених відпускних. Фірма застосовує загальну систему оподаткування. Вона платить внески по "травматизму" за тарифом 0,2%, страхові внески в ПФР - за ставкою 20%, ФСС Росії - 2,9% і ФОМС - 3,1%. Співробітник народився в 1957 г. Права на відрахування ПДФО у нього немає.
На дату звільнення співробітника бухгалтер зробив такі записи в обліку:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 70
- 20 000 руб. (Сторно) - зменшена сума надміру нарахованих відпускних;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 70
- 20 000 руб. - відображено суму зайво нарахованих відпускних;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 69-1
- 40 руб. (20 000 руб. X 0,2%) (сторно) - зменшена сума внесків по "травматизму" з суми надміру нарахованих відпускних;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 69-1
- 40 руб. (20 000 руб. X 0,2%) - нараховані внески на страхування по "травматизму";
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 69-1
- 580 руб. (20 000 руб. X 2,9%) (сторно) - зменшені внески до ФСС Росії з суми надміру нарахованих відпускних;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 69-1
- 580 руб. (20 000 руб. X 2,9%) - нараховані внески до ФСС Росії;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 69-2
- 4000 руб. (20 000 x 20%) (сторно) - зменшені внески в ПФР з суми надміру нарахованих відпускних;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 69-2
- 4000 руб. (20 000 руб. X 20%) - нараховані внески в ПФР;
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 69-3
- 620 руб. (20 000 руб. X 3,1%) (сторно) - зменшені внески до фондів ОМС з суми надміру нарахованих відпускних;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 69-3
- 620 руб. (20 000 руб. X 3,1%) - нараховані внески до фондів ОМС.
Далі. Потрібно зробити такі записи на дату звернення до суду:
ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 70
- 17 400 руб. - відображено суму претензії на дату отримання грошових коштів від колишнього працівника;
ДЕБЕТ 50, 51 КРЕДИТ 73-2
- 17 400 руб. - отримані грошові кошти від колишнього працівника в задоволення претензії;
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68
- 2600 руб. (20 000 руб. X 13%) (сторно) - зменшена сума раніше нарахованого податку на доходи фізосіб;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 70
- 20 000 руб. (Сторно) - сторнирована сума надміру нарахованих відпускних;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 69-1
- 40 руб. (20 000 руб. X 0,2%)
(Сторно) - сторнувати внески на страхування по "травматизму";
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 69-1
- 580 руб. (20 000 руб. X 2,9%) (сторно) - сторнувати внески до ФСС Росії;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 69-2 субрахунок
- 4000 руб. (20 000 руб. X 20%) (сторно) - сторнувати внески в ПФР;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 69-3
- 620 руб. (20 000 руб. X 3,1%) (сторно) - сторнувати внески до фондів ОМС.
Якщо суд не задовольнить позов компанії до працівника, все раніше зроблені витрати будуть вважатися зробленими за рахунок витрат, що не враховуються для цілей оподаткування.
У бухгалтерському обліку тоді слід зробити запис:
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 73
- 17 400 руб. - відбито відмова по позовної суми.
У розглянутій ситуації слід враховувати важливий момент. Якщо компанія не зможе повернути через суд зайві сплачені суми і не зменшить в податковому обліку витрати на суму нарахованих невідпрацьованих відпускних, то після закінчення терміну позовної давності ці витрати у вигляді утворилася дебіторської заборгованості не можуть повторно враховуватися як позареалізаційні витрати, що зменшують оподатковуваний прибуток 12.
списання боргу
Припустимо, співробітник звільнився і не повернув невідпрацьований аванс із зарплати або заборгованість за невідпрацьовані дні відпустки, але бухгалтер в податковому обліку своєчасно зменшив витрати з податку на прибуток на суму зайво нарахованих відпускних і здав в ИФНС уточнені декларації з податку на прибуток. До суду роботодавець не звертався, і термін позовної давності давно минув. Що робити бухгалтеру з такою заборгованістю?
У податковому та бухгалтерському обліку дебіторська заборгованість по зарплаті підлягає списанню після закінчення терміну позовної давності в складі позареалізаційних та інших витрат відповідно. Пунктом 12 Положення з бухобліку 10/99 "Витрати організації" (ПБО 10/99) встановлено, що до інших витрат організації відносяться суми дебіторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, та інші борги, нереальні для стягнення. Тому дебіторська заборгованість по зарплаті, за якою минув строк позовної давності, включається до складу інших витрат 13. Загальний строк позовної давності встановлюється в 3 роки 14.
У бухгалтерському обліку списання дебіторської заборгованості по заробітній платі з вичерпаним терміном позовної давності треба відобразити записом:
ДЕБЕТ 91-2 субрахунок "Інші витрати" КРЕДИТ 70
- списана сума дебіторської заборгованості.
У податковому обліку до позареалізаційних витрат відносяться збитки, отримані компанією в звітному (податковому) періоді, в вигляді суми безнадійних боргів. І якщо минув строк позовної давності, то такі борги перед компанією визнаються безнадійними 15. Тому дебіторська заборгованість по зарплаті, за якою минув строк позовної давності, визнається для цілей оподаткування прибутку безнадійної та підлягає включенню до складу позареалізаційних витрат 16. І для цілей оподаткування не має значення, брала компанія дії щодо стягнення такої заборгованості чи ні 17.
При виплаті авансу в середині місяця у компанії не виникає необхідність обчислення, утримання та перерахування до бюджету ПДФО. Такий обов'язок з'являється один раз на місяць при остаточному розрахунку доходу співробітника за підсумками кожного місяця, за який йому було нараховано дохід 18. Тому при звільненні працівника, який здобув невідпрацьований аванс, утримати ПДФО з такого авансу вдається не завжди. Крім того, раз працівник не відпрацював аванс, то і дохід у нього не виникло, але гроші він отримав. Часто не вдається утримати ПДФО і з неповернених підзвітних сум звільнених працівників. Коли в таких випадках у звільнився виникає дохід і як вчинити з ПДФО? Що робити, якщо компанія вирішила пробачити і списати борг звільненого працівника?
Тут потрібно враховувати, що моментом визнання витрат від списання безнадійної дебіторської заборгованості зі строком позовної давності буде дата закінчення терміну позовної давності 19. Дебіторська заборгованість, щодо якої термін позовної давності минув, інші борги, нереальні для стягнення, списуються по кожному зобов'язанню на підставі даних проведеної інвентаризації, письмового обгрунтування, наказу керівника організації 20.
Тому в момент визнання суми неповернутої заборгованості за підзвітними сумами або неповернутої заборгованості із зарплати (невідпрацьований авансу) звільненого працівника іншим витратою компанії (в бухгалтерському обліку) і позареалізаційних витратою (в податковому обліку) у звільненого працівника виникає дохід, який підлягає оподаткуванню ПДФО 21. І фірма зобов'язана не пізніше одного місяця з дати закінчення податкового періоду, в якому виникли такі доходи у звільненого працівника, письмово повідомити в податковий орган за місцем свого облік про неможливість утримати ПДФО і про суму заборгованості колишнього співробітника 22.
Якщо говорити про зайво отриманих працівником відпускних, то при списанні такого боргу після закінчення терміну позовної давності не потрібно повідомляти про неутриманого ПДФО. Оскільки при оподаткування податком на прибуток податок утримується роботодавцем в загальному порядку.
Експертиза статті:
С.В. Мягкова,
служба Правового консалтингу ГАРАНТ,
професійний бухгалтер-експерт