Аудиторський ризик - це ризик вираження аудитором помилкового думки в разі, коли у фінансовій звітності містяться суттєві викривлення (рис.35).
Аудиторський ризик безпосередньо залежить від ризику суттєвого викривлення фінансової звітності.
Ризик суттєвого викривлення - це ризик того, що істотне спотворення було допущено у фінансовій звітності до початку проведення аудиту.
Ризик невиявлення - це ризик того, що аудитор не виявить суттєве спотворення. Аудитор виконує процедури оцінки ризиків суттєвого викривлення і прагне обмежити ризик невиявлення, виконуючи процедури, засновані на оцінці ризиків (рис.36).
Робота аудитора пов'язана з виявленням суттєвих викривлень.
Для того щоб розробити процедури, спрямовані на виявлення суттєвих перекручень фінансової звітності, аудитор розглядає ризик суттєвого викривлення на двох рівнях:
- на рівні фінансової звітності в цілому;
- на рівні передумов підготовки фінансової звітності щодо груп однотипних операцій, залишків по рахунках бухгалтерського обліку і випадків розкриття інформації.
Ризик суттєвого викривлення на рівні фінансової звітності в цілому надає потенційний вплив на багато передумови підготовки звітності. Цей ризик не завжди може бути розпізнаний на рівні конкретних передумов підготовки звітності і може бути пов'язаний з неналежним втручанням керівництва клієнта в роботу системи внутрішнього контролю (мал.37).
Аудитор проводить оцінку ризиків щодо груп однотипних операцій, залишків по рахунках бухгалтерського обліку і розкриття фінансової інформації для визначення характеру, тимчасових рамок і обсягу подальших процедур, що проводяться на рівні передумов підготовки фінансової звітності.
Ризик суттєвого викривлення на рівні передумов підготовки фінансової звітності складається з двох складових: властивого ризику і ризику засобів контролю.
Невід'ємний ризик являє собою схильність передумов підготовки фінансової звітності потенційного спотворення, яке може бути суттєвим окремо або в сукупності з іншими спотвореннями, при допущенні відсутності необхідних коштів внутрішнього контролю. Ризик спотворення передумов підготовки звітності вище в разі, якщо доводиться виконувати складні розрахунки або вести рахунки, що включають оціночні значення, при відсутності точних способів їх визначення.
На невід'ємний ризик впливають і зовнішні фактори. Розвиток технологій може призвести до старіння певного виду продукції, падіння збуту і, відповідно, до знецінення товарно-матеріальних запасів. На невід'ємний ризик можуть впливати недостатність оборотного капіталу або спад в галузі, що характеризується великою кількістю банкрутств.
Ризик засобів контролю - це ризик того, що викривлення передумови підготовки звітності, яке може бути суттєвим окремо або в сукупності з іншими спотвореннями, що не буде своєчасно попереджено або виявлено та усунуто системою внутрішнього контролю клієнта (СВК). Такий ризик безпосередньо залежить від ефективності організації і функціонування СВК, пов'язаної з цілями підготовки звітності клієнта. Деякий ризик засобів контролю присутня завжди в силу наявності невід'ємних обмежень, властивих СВК.
Невід'ємний ризик і ризик засобів контролю є ризики клієнта, що існують незалежно від факту проведення аудиту.
Оцінка ризику суттєвого викривлення є професійним судженням аудитора, а не результатом точного вимірювання ступеня ризику, і необхідна для розробки аудиторських процедур. Правила аудиторської діяльності припускають розгляд невід'ємного ризику і ризику засобів контролю не окремо, а в комплексі. Але аудитор може розглядати ці оцінки окремо, в залежності від того, які методології аудиту і техніки його проведення він застосовує. Оцінка ризику суттєвого викривлення може бути як кількісною (наприклад, у відсотках), так і якісною. Проведення належної оцінки ризиків важливіше, ніж вибір підходу до її проведення.
Ризик невиявлення - це ризик того, що аудитором не буде виявлено спотворення передумови підготовки фінансової звітності, яке може бути суттєвим окремо або в сукупності з іншими спотвореннями. Ризик невиявлення безпосередньо залежить від ефективності аудиторських процедур і їх практичного виконання. Ризик невиявлення неможливо знизити до нульового значення тому, що, як правило, аудитор здійснює перевірку всіх груп однотипних операцій, залишків по рахунках бухгалтерського обліку або всієї інформації, що розкривається, а також в силу впливу ряду інших факторів (мал.38).
Ризик невиявлення пов'язаний з характером, тимчасовими рамками і обсягом процедур, які розробляються і виконуються аудитором для зниження аудиторського ризику до прийнятно низького рівня.
Чим вище, на думку аудитора, ризик суттєвого викривлення, тим нижче повинен бути ризик невиявлення, тоді це дозволить знизити аудиторський ризик до прийнятно низького рівня. Якщо ж ризик істотного спотворення знаходиться на низькому рівні, то аудитор може прийняти більш високий ризик невиявлення.
Аудитор повинен виявити і оцінити ризики суттєвого викривлення на рівні фінансової звітності в цілому, і на рівні конкретних передумов підготовки фінансової звітності для груп однотипних операцій, сальдо рахунків бухгалтерського обліку та випадків розкриття інформації у фінансовій звітності (рис.39).
Недоліки контрольної середовища, що відбуваються через некомпетентність керівництва клієнта, можуть мати значний вплив на звітність і зажадати від аудитора виконання в ході перевірки додаткових дій у відповідь.
Засоби контролю можуть бути прямо, або опосередковано пов'язані з передумовами підготовки звітності (рис.40). Чим більшою мірою зв'язок є непрямою, тим менш ефективним може бути даний засіб контролю для запобігання або виявлення та виправлення викривлень у відношенні конкретної передумови підготовки звітності. На конкретний ризик має бути направлено поєднання кількох контрольних дій разом з іншими елементами системи внутрішнього контролю.
Контрольні дії, які клієнт встановив, щоб упевнитися в правильному перерахунку запасів і відображенні фактичних результатів перерахунку при інвентаризації, безпосередньо відноситься до передумов існування і повноти щодо товарно-матеріальних запасів. Оглядова перевірка продажів в певних магазинах, що належать клієнту, зазвичай тільки побічно пов'язана з передумовою повноти відображення доходів. Дана процедура менш ефективною, ніж засоби контролю прямо пов'язані з цією передумовою, наприклад, перевірка відповідності документів на відвантаження товару і документів на отримання оплати.
У деяких випадках можливість проведення аудиту береться під сумнів (рис.41).
Аудитор повинен встановити, які з виявлених ризиків є ризиками, які вимагають спеціального аудиторського розгляду (значущі ризики).
Висловлюючи професійне судження, аудитор абстрагується від впливу встановлених засобів контролю, пов'язаних з ризиком, і визначає, чи є характер ризику. ймовірна величина потенційного спотворення. включаючи можливість множинних спотворень, і ймовірність виникнення ризику, такими, що потребують спеціального розгляду.
Імовірність виникнення значних ризиків низька при здійсненні типових і нескладних господарських операцій, які є об'єктом регулярної обробки, оскільки їм притаманні нижчі невід'ємні ризики.
При з'ясуванні характеру ризиків аудитор розглядає такі питання:
- вказує чи ризик на ризик недобросовісних дій;
- пов'язаний ризик з недавніми суттєвими змінами в галузі, новими вимогами щодо ведення обліку та підготовки звітності або іншими подібними обставинами;
- наскільки складними є господарські операції;
- пов'язаний ризик з афілійованими особами, які мають важливе значення для звітності;
- який ступінь суб'єктивності при розрахунку оціночних значень, що містяться у фінансовій звітності, пов'язана з ризиками, які супроводжують оцінку значень показників за відсутності точних способів їх визначення;
- супроводжує ризик господарськими операціями, що здаються незвичними, або нетиповими для діяльності клієнта, і які важливі для звітності.
Значні ризики. як правило, мають відношення до важливих нетиповим господарськими операціями, а також до числовим показниками, які вимагають від облікового персоналу застосування професійного судження (ріс.42). До нетиповим господарськими операціями відносяться операції, які є незвичайними або в зв'язку з їх обсягом. або в зв'язку з їх характером. а також ті, які повторюються нечасто. Необхідність професійного судження виникає при розрахунку оціночних значень, за відсутності точних способів їх визначення.
Відносно значущих ризиків аудитор повинен оцінити організацію встановлених щодо них засобів контролю та контрольних дій і визначити, виконувалися вони (рис.43).
Розуміння інформаційних систем клієнта, пов'язаних з підготовкою і складанням фінансової звітності, дозволяє аудитору виявити ризики неточної або неповної обробки даних, які мають відношення до суттєвих групами однотипних операцій, пов'язаних з доходами, придбаннями, а також з надходженням і сплатою грошових коштів. Однотипні господарські операції, що мають систематичний характер, допускають автоматизовану обробку без ручного втручання або з невеликою його часткою. Імовірність того, що буде ініційована помилкова інформація або інформація буде змінена, і це не буде виявлено, може бути вище в разі, коли інформація створюється, фіксується, обробляється або повідомляється тільки в електронному вигляді, а відповідні засоби контролю працюють неефективно (ріс.44) .
Оцінка ризиків суттєвого викривлення на рівні передумов підготовки звітності грунтується на доступних доказах і може змінюватися в ході аудиту в міру збору додаткових доказів. Наприклад, Пслі проведення тестування аудитор може отримати докази того, що контрольні засоби протягом періоду, що перевіряється не працювали ефективно в тих випадках, коли повинні були працювати. Виконуючи процедури перевірки по суті, аудитор може виявити спотворення в більших сумах або частіше, ніж це допускалося оцінками ризиків. У цих випадках аудитору слід переглянути свою оцінку і, відповідно, змінити планування подальших процедур.
Результати оцінки ризиків можуть бути зафіксовані в окремих робочих документах або можуть бути відображені в документах, що стосуються виконання подальших процедур (рис.45).