Матеріали підготовлені групою консультантів-методологів ЗАТ "BKR-Інтерком-Аудит"
Виручкою від реалізації для будівельних організацій є обсяги виконаних і прийнятих замовником будівельно-монтажних робіт (форма КС-2). Як вже зазначалося вище оформлення здачі-приймання замовнику виконаних будівельно-монтажних робіт для їх обліку і розрахунків за виконані роботи проводиться за наявності таких форм (КС-2, КС-3, КС-6а). Підставою для відображення в бухгалтерському обліку виручки від реалізації будівельно-монтажних робіт є первинні облікові документи, оформлені з дотриманням встановлених правил. Інструкцією №123, встановлено порядок визначення обсягів і вартості виконаних будівельно-монтажних робіт. Розділ 7 Інструкції №123 вказує, що довідка про вартість виконаних робіт і витрат, складена підрядною організацією та підписана замовником і підрядником, є підставою для відображення виконаного обсягу будівельно-монтажних робіт в звітності підрядника і замовника. Дана довідка складається за кожним об'єктом будівництва окремо: по роботах, виконаних власними силами підрядної організації, і роботах, виконаних силами субпідрядних організацій.
Дані про доходи та витрати організації, пов'язані зі звичайними видами її діяльності, згідно з Планом рахунків фінансово-господарської діяльності організацій відбивається на рахунку 90 «Продажі».
Сума отриманої виручки від виконання будівельно-монтажних робіт відображається у бухгалтерському обліку такою проводкою:
Податковим законодавством передбачено два можливих методу обліку доходів і витрат:
Відзначимо відразу, що касовий метод в будівельних організаціях практично не застосовується.
При методі визначення виручки підприємства за фактом оплати реалізованих товарів (робіт, послуг) остання визначається виходячи з реально отриманих грошових коштів в оплату товарів (робіт, послуг).
Поряд з розрахунками грошовими коштами (як у готівковій, так і в безготівковій формі) існують і інші законодавчо встановлені і широко застосовуються в обороті способи розрахунків за реалізовані товари (роботи, послуги), так звані без грошей форми розрахунків за допомогою векселів, взаємозаліків та інших.
При використанні даних способів розрахунків за реалізовані товари (роботи, послуги) для підприємств - постачальників, що використовують метод визначення виручки «по оплаті» актуальне питання визначення моменту отримання виручки для цілей оподаткування.
- при бартері (міни) - момент отримання товарів за даним договором, який визначається моментів переходу права власності на даний товар;
- при використанні в розрахунках векселів - момент отримання векселя третьої особи (не учасника угоди) або момент погашення векселя (в разі, якщо продавцеві переданий вексель покупця);
- при здійсненні взаємозаліку - момент підписання акту взаємозаліку і, відповідно, погашення взаємної заборгованості.
Останнє положення поширюється як на двосторонній (класичний) залік взаємних вимог, коли в даній угоді беруть участь дві сторони, так і на багатосторонні взаємозаліки, коли в операції з погашення заборгованості присутні більше двох сторін, що мають відповідні заборгованості.
Виходячи з вищесказаного, вважаємо, що виручка від реалізації продукції (будівельних робіт, послуг) для цілей оподаткування при проведенні взаємозаліків повинна визначатися в момент підписання акта взаємозаліку і, відповідно, погашення взаємної заборгованості.
Для виконання частини робіт ТОВ «Рем-сервіс» (генпідрядник) привернув ще одну організацію - ТОВ «Ремфасад» (субпідрядник). Вартість субпідрядних робіт - 60 000 рублів, у тому числі ПДВ - 9 153 рублі.
За договором ТОВ «Рем-сервіс» (генпідрядник) надає ТОВ «Ремфасад» (субпідрядник) послуги генерального підрядника (забезпечення кошторисною документацією, координація робіт і так далі). За це ТОВ «Рем-сервіс» (генпідрядник) утримує 2% з вартості будівельно-монтажних робіт, виконаних субпідрядником (включаючи ПДВ).
Генпідрядник визначає виручку з метою оподаткування ПДВ «по відвантаженню».
У бухгалтерському обліку у генпідрядника (ТОВ «Рем-сервіс») будуть зроблені наступні проводки:
Виручка ВІД РЕАЛІЗАЦІЇ БУДІВЕЛЬНО-МОНТАЖНИХ РОБІТ
Доходи від реалізації визначаються в порядку, встановленому статтею 249 Податкового кодексу Укаїни (далі НК РФ).
З метою глави 25 НК Україна доходом від реалізації визнаються виручка від реалізації товарів (робіт, послуг) як власного виробництва, так і раніше придбаних, виручка від реалізації майнових прав.
Виручка від реалізації визначається виходячи з усіх надходжень, пов'язаних з розрахунками за реалізовані товари (роботи, послуги) або майнові права, виражені в грошовій і (або) натуральної формах. Залежно від обраного платником податку методу визнання доходів і витрат надходження, пов'язані з розрахунками за реалізовані товари (роботи, послуги) або майнові права, визнаються для цілей глави 25 НК Україна відповідно до статті 271 або статті 273 НК РФ.
Для будівельних організацій виручкою є всі надходження, визначені на підставі даних первинного та податкового обліку.
- по окремим виконаним роботам (етапах);
- по об'єкту будівництва в цілому.
Обсяг виручки, що визнається для підрядної організації для цілей оподаткування доходом від реалізації, визначається на підставі даних про вартість робіт, що містяться в первинних облікових документах (форма КС-2, форма КС-3), весь обсяг будівельно-монтажних робіт, інших робіт, виконаних на об'єкті.
Якщо підрядником до виконання робіт було залучено субпідрядні організації, то обсяг виконаних ними робіт включається в форми КС-2 і КС-3, пописати підрядною організацією і замовником, не виключаються з виручки, яка підлягає відображенню в складі доходів, що враховуються для цілей оподаткування у підрядній організації . Виконані субпідрядною організацією роботи для підрядної організації є витратами, визнаються і враховуються в цілях оподаткування податком на прибуток відповідно до глави 25 НК РФ.
Доходи, отримані платником податку в іноземній валюті, повинні бути перераховані в рублі.
Під виручкою від реалізації СМР розуміються обсяги виконаних робіт, оформлення здачею замовникові (а для субпідрядної організації - генпідряднику) в установленому порядку і відображені в бухгалтерському обліку відповідно до прийнятого в обліковій політиці організації методом.
Встановлюється перелік споруджуваних будівельних об'єктів згідно з договорами підряду, їх місце розташування, наявність закріплених за ними відповідальних працівників організації (виконробів, начальників дільниць) і оформлення їх в якості матеріально-відповідальних осіб.
За договорами підряду встановлюється порядок здачі-приймання виконаних СМР по кожному об'єкту і порядок розрахунків за виконані роботи. Зокрема, здача-приймання виконаних СМР і їх оплата можуть проводитися щомісяця по мірі виконання окремих робіт або по завершенні будівництва об'єкта в цілому.
Від зазначених вище умов, закріплених в якості елементів облікової політики організації по визначенню виручки від реалізації і формування фінансових результатів, буде залежати порядок обчислення ПДВ і податку на прибуток.
Виручка від реалізації СМР по всім оформленим в установленому порядку довідками форми КС-3 повинна відображатися в повному обсязі.
Відповідно до діяли Планом рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності підприємств будівельно-монтажними організаціями за кредитом рахунку 90 «Продажі» відображається вартість закінчених об'єктів будівництва або окремих робіт, виконаних за договорами підряду і субпідряду.
Виходячи зі специфіки будівельної діяльності за рахунком 90 «Продажі» відбивається кошторисна (договірна) вартість робіт, виконаних з генерального підряду, тобто виконаних власними силами генпідрядної організації і силами залучених субпідрядних організацій.
У довідках форми КС-3 вказуються загальна вартість виконаних СМР, суми утриманні за відпущені підряднику матеріальні цінності та надані послуги, а також сума до оплати. Ці суми можуть виникнути у генпідрядних організацій при розрахунках із замовниками в випадках, коли замовники за умовами договорів підряду забезпечують підрядника будівельними матеріалами і надають йому різні послуги, пов'язані з будівництвом об'єкта.
Аналогічна ситуація може виникнути при розрахунках генпідрядника з субпідрядником, коли генпідрядник виробляє певні витрати з обслуговування субпідрядника, зокрема, з приймання від нього і здачі замовнику виконаних СМР, здійсненню заходів з техніки безпеки, благоустрою будівельного майданчика, і інші витрати, що включаються в договори субпідряду .
Слід чітко відобразити включення в обсяг виконаних СМР і в виручку від реалізації загальної вартості СМР по довідці, а не суми до оплати за вирахуванням зазначених вище утриманні. У разі неповного відображення в довідках форми КС-3 вартості робіт використаних матеріальних ресурсів і отриманих послуг буде спотворена собівартість робіт.
Слід також правильно відобразити в обліку підрядника отримані матеріальні цінності і віднести за належністю отримані послуги. Це підтвердить правомірність прийняття до заліку ПДВ.
Більш докладно з питаннями, що стосуються бухгалтерського та податкового обліку в будівельних організаціях, Ви можете познайомитися в книзі ЗАТ «BKR-Інтерком-Аудит» «Будівництво».