Швидка навігація: Каталог статей Інші питання Кругообіг ПДВ при посередницьких операціях (Аніщенко О.В.)
Купівля або продаж товару, роботи або послуги за допомогою посередника - саме рядове явище. У Цивільному кодексі України є гл. 49 про доручення, 51 про комісії і 52 про агентуванні. (Так як в тому, що стосується умови про обіг ПДВ як частини договору комісії, агентського договору або договору доручення, ці договори майже однакові, ми будемо називати комітента, принципала або довірителя поручителем, а комісіонера, агента або повіреного - посередником.)
У нашій статті ми розглянемо правила нарахування та сплати ПДВ при операціях з участю посередників і розповімо про ведення при цьому документообігу, оскільки ведення його зовсім не так просто, як може здатися, хоча і не настільки складно, щоб не розібратися в ньому.
Отже, ми приступаємо.
Купівля товару на користь поручителя
Припустимо, що посередник отримує від довірителя аванс, до складу якого входить сума винагороди самого посередника. Сума авансу, отримана на покупку товару, робіт або послуг, буде чекати свого часу. А ось аванс, отриманий посередником в рахунок власного винагороди, доведеться оформити і оподаткувати відразу.
На підставі пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ з суми отриманого авансу посередник повинен нарахувати ПДВ. Ставка ПДВ у цьому випадку, відповідно до п. 4 ст. 164 НК РФ, буде дорівнює або 10/110, або 18/118.
"Авансовий" рахунок-фактуру треба буде виставити довірителю протягом п'яти календарних днів з дня отримання від нього коштів, про що сказано в п. 3 ст. 168 НК РФ.
Цей рахунок-фактуру потрібно буде зареєструвати в книзі продажів <2> і ч. 1 журналу обліку.
<2> Затверджено Постановою N 1137.
Перерахування авансу продавцю
Після того, як посередник знайде відповідний довірителю товар, він укладає угоду з його продавцем і перераховує йому аванс.
На підставі все того ж п. 3 ст. 168 НК РФ продавець товару (якщо, звичайно, він є платником ПДВ) повинен виписати авансовий рахунок-фактуру протягом п'яти календарних днів з дати отримання грошей від посередника. Так як продавцеві невідомо, хто насправді купує товар, то рахунок-фактура буде виставлений на ім'я посередника.
Отриманий документ посередник повинен зареєструвати в журналі обліку. Про це сказано в п. 11 Правил ведення журналу обліку рахунків-фактур <3>. Зрозуміло, в книзі покупок посередника реєструвати його не потрібно, так як посередник має до покупки товару тільки непряме відношення. Про це чітко сказано в пп. "Г" п. 19 Правил ведення книги покупок <4>.
<3> Додаток 3 до Постанови N 1137.
<4> Додаток 4 до Постанови N 1137.
Отже, і одержати відрахування по ПДВ по такому рахунку-фактурі він не зможе, та й не має він на це права.
Право на відрахування належить поручителю. Для здійснення даного права поручитель повинен отримати від посередника наступні документи:
- завірену копію "авансового" рахунки-фактури, отриманого посередником від продавця товару, - пп. "А" п. 15 Правил ведення журналу обліку рахунків-фактур;
- "Авансовий" рахунок-фактуру, складений посередником на ім'я поручителя, з відображенням показників рахунки-фактури, отриманого посередником від продавця.
Складений рахунок-фактуру посередник повинен зареєструвати в журналі обліку на підставі п. 7 Правил ведення журналу обліку рахунків-фактур. А ось в книзі продажів відображати його не потрібно, і це підтверджується п. 3 Правил ведення книги продажів <5>.
<5> Додаток 5 до Постанови N 1137.
Особливості заповнення посередником рахунки-фактури для довірителя такі:
- дата документа береться з рахунку-фактури продавця товару, а ось номер документа посередник ставить виходячи з власної нумерації;
- посереднику слід відобразити номера і дати платіжних документів на перерахування авансу від посередника продавцеві товару і від поручителя посереднику.
Ці вимоги прописані в Правилах заповнення рахунку-фактури <6>.
<6> Додаток 1 до Постанови N 1137.
Підписати такий рахунок-фактуру повинні або керівник і головний бухгалтер посередника, або уповноважені ними особи.
Про передачу товару поручителю
Якщо продавець товару передає його посереднику, то і всі дані в документах на товар продавець заповнює саме на посередника.
І покупцем, і вантажоодержувачем в даних документах буде вказано посередник.
Потім посередник повинен забезпечити документами поручителя:
- копією накладної та рахунку-фактури від продавця товару;
- рахунком-фактурою, складеним від імені продавця, але підписаним представниками посередника;
- накладної на передачу товару, де вантажовідправником буде вказано посередник, а вантажоодержувачем - поручитель.
Найменування товарів, робіт, послуг, а також дані з граф 2 - 11 рахунків-фактур, виставлених продавцями товарів посереднику, відображаються у відповідних графах зведеного рахунку-фактури окремими позиціями по кожному продавцеві.
Передача товару минаючи посередника
У цьому випадку продавець відображає в товарною накладною дані поручителя як одержувача товару. А ось в рахунку-фактурі в якості покупця товару все одно повинен бути зазначений посередник, а поручитель тільки в якості вантажоодержувача, адже договір про продаж товару продавець укладав саме з посередником.
Теоретично продавець товару може разом з накладною вручити поручителю і рахунок-фактуру, але тому доведеться передати її посереднику назад, так як по такому документу справжній покупець товару розраховувати на відрахування ПДВ все одно не може. Крім того, поручитель повинен передати посереднику і копію товарної накладної.
Як уже зазначалося, отриманий (будь-яким способом) рахунок-фактуру посередник зобов'язаний зареєструвати в журналі обліку, але не повинен відображати його ні в книзі продажів, ні в книзі покупок.
Після цього посередник виписує новий рахунок-фактуру, виходячи з даних, зазначених у рахунку-фактурі продавця товару, але в якому в якості і покупця, і вантажоодержувача буде відображений поручитель. Ось за таким рахунком-фактурою довіритель вже може претендувати на отримання податкового вирахування з ПДВ.
Як зазначено в ст. ст. 974, 999 і 1008 ЦК РФ, службу виконавши посередник зобов'язаний подати поручителю звіт і передати йому все отримане в рамках договору.
У ст. ст. 999 і 1008 ЦК РФ особливо обмовляється, що поручитель, який має заперечення щодо звіту, повинен повідомити про них посереднику протягом 30 днів з дня отримання звіту, якщо угодою сторін не встановлений інший термін. В іншому випадку звіт за відсутності іншої угоди вважається прийнятим.
Уніфікованої форми зазначеного звіту ніколи не існувало, і тому сторони договору завжди розробляли та затверджували його самостійно.
Після того як поручитель отримає даний звіт, він повинен повернути один з двох його примірників назад посереднику.
Посередник протягом п'яти календарних днів з дня затвердження звіту зобов'язаний виставити довірителю рахунок-фактуру на свої послуги на підставі п. 3 ст. 168 НК РФ. І ось цей документ повинен бути відбитий не тільки в журналі обліку, а й в книзі продажів, так як містить відомості про оподатковуваних ПДВ доходи самого посередника.
Нагадаємо, що винагорода посередника обкладається ПДВ за ставкою 18%, незалежно від того, за якими ставками оподатковуються придбані товари і обкладаються вони цим податком взагалі (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Якщо посередник встиг отримати аванс в рахунок оплати своїх послуг, то він може прийняти ПДВ, обчислений раніше з цього авансу, до відрахування, зареєструвавши рахунок-фактуру на аванс в книзі покупок.
Після того як товар надійшов на склад поручителя, посередник подає звіт поручителя. Після отримання від нього підписаного примірника звіту посередник повинен виставити останньому рахунок-фактуру на суму своїх послуг в розмірі 25 000 руб. в тому числі ПДВ - 3813,56 руб.
Сума в розмірі 62 700 руб. (500 000 - 25 000 - 412 300) залишається на рахунку ТОВ "Аргон" для оплати наступних придбань сировини.
У бухгалтерському обліку посередника зазначені операції можуть бути відображені в такий спосіб:
Продаж товару на користь поручителя
Відмінною особливістю цього варіанту посередницької угоди є те, що законодавство не звільняє поручителя від виконання вимог ст. 167 НК РФ. Інакше кажучи, момент визначення податкової бази по ПДВ для нього буде найбільш рання з наступних дат:
- або день відвантаження товарів, робіт, послуг;
- або день оплати в рахунок майбутніх поставок товарів, робіт або послуг.
Аванс "для себе" і не тільки
Припустимо, що посередник отримує аванс від покупців товару поручителя і утримує частину отриманих коштів в якості оплати своїх послуг. У цьому випадку посередник повинен виставити "авансові" рахунки-фактури.
На підставі пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ з суми отриманого авансу посередник повинен сплатити ПДВ в частині своєї винагороди. Згідно з вимогами п. 4 ст. 164 НК РФ ставка податку в цьому випадку буде дорівнює або 10/110, або 18/118.
Також посередник зобов'язаний виставити покупцеві "авансовий" рахунок-фактуру на повну суму передоплати. В даному документі як продавець повинен бути зазначений посередник. У книзі продажів цього приводу-фактуру посередник не відображає, а фіксує його тільки в журналі обліку.
Копію рахунку-фактури посередник передає поручителю. На її підставі вже сам поручитель випише для себе "авансовий" рахунок-фактуру із зазначенням в якості продавця себе і відправить цей документ посереднику. Останній повинен зареєструвати його в журналі обліку без відображення в книзі покупок.
Нагадаємо, що з суми отриманого посередником від покупця авансу поручитель повинен нарахувати ПДВ на підставі пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ, незалежно від того, перерахував йому посередник отримані кошти чи ні. У посередника існує обов'язок відправити поручителю відповідне повідомлення про отримання авансу від покупця (спосіб передачі інформації доцільно закріпити в посередницькій договорі).
Згідно п. 3 ст. 168 НК РФ рахунок-фактура виставляється не пізніше п'яти днів з дня відвантаження товарів, надання послуг, виконання робіт.
Накладну на товар для покупця буде виписувати посередник, так як він діє від свого імені. Якщо товар до покупця піде саме від посередника, то в накладній він буде вказано і як продавець, і як вантажовідправник. Якщо ж відвантажуватися товар буде зі складу поручителя, то в якості продавця в накладній буде відображений посередник, а в якості вантажовідправника - поручитель.
Посередник повинен виписати покупцеві рахунок-фактуру на відвантаження також від свого імені. Він буде зареєстрований в журналі обліку, але, зрозуміло, не буде вказано в книзі продажів посередника.
Посередник зобов'язаний передати дані з виписаного рахунку-фактури поручителю. Порядок передачі чинним законодавством не врегульовано, тому, як уже згадувалося, сторони повинні заздалегідь домовитися.
На підставі копії названого документа поручитель випише свій рахунок-фактуру, в якому він поміняє дані про продавця товару на свої, але присвоїть перевиставляння рахунку-фактурі номер виходячи з власної нумерації рахунків-фактур. Однак дата в рахунку-фактурі буде така ж, яка значиться в рахунку-фактурі посередника на ім'я покупця.
Отриманий від поручителя документ посередник повинен зареєструвати в журналі обліку без відображення в книзі продажів.
Зверніть увагу! При здійсненні операцій з реалізації товарів, робіт, послуг особам, які не є платниками ПДВ, і платникам податків, звільненим від виконання обов'язків, пов'язаних з обчисленням і сплатою податку, рахунки-фактури не складаються при наявності письмової згоди сторін угоди. Про це йдеться в пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ.
Так ось, чиновники вважають, що в ситуації, коли поручителю повертається товар, реалізований в роздріб без виставлення рахунку-фактури, він має право зареєструвати в книзі покупок первинні облікові документи, що підтверджують повернення посередником покупцеві грошей, сплачених останнім за повернутий товар.
Якщо ж поручитель вже встиг отримати від посередника гроші, то йому слід зареєструвати в книзі покупок первинні облікові документи, що підтверджують повернення поручителем грошей посереднику.
Нічого принципово нового в порівнянні з ситуацією, коли посередник купує від свого імені товари для поручителя, в ситуації, коли посередник продає його товари, немає.
Якщо раніше посередник втримав з надходять від покупців товарів сум суму своєї винагороди, то він має право одержати відрахування по "авансового" рахунку-фактурі, зареєструвавши його у своїй книзі покупок.
Приклад 2. ТОВ "Таймер" реалізує від свого імені товари АТ "Полікарбонат". При цьому товар покупцям відвантажується зі складу поручителя.
Поручитель і посередник між собою здійснюють електронний документообіг, де документи підписуються посиленою ЕЦП.
У цьому ж періоді ТОВ "Таймер" зобов'язане сплатити податок з утриманого їм авансом винагороди в розмірі 3813,56 руб. (25 000 руб. X 18/118).
Після затвердження звіту посередника у АТ "Полікарбонат" виникає обов'язок нарахувати ПДВ по виробленої реалізації товару, а у ТОВ "Таймер" з'являється оподатковувана ПДВ виручка, отримана від надання посередницьких послуг.
У бухгалтерському обліку посередника зазначені операції можуть бути відображені в такий спосіб:
Є нюанси, коли російський посередник торгує товарами іноземної компанії на території Росії, при цьому іноземна фірма в Росії не зареєстрована.
Як розповіли чиновники, утримання ПДВ в такому випадку залежить від того, де знаходяться товари в момент їх відвантаження.
Пунктом 5 ст. 161 НК РФ передбачено, що при реалізації товарів на території РФ іноземними особами, не перебувають на податковому обліку в РФ, податковими агентами визнаються їх російські посередники.
Порядок визначення місця реалізації товарів з метою застосування ПДВ встановлено в ст. 147 НК РФ. Місцем реалізації товарів визнається територія РФ, якщо товар знаходиться на її території і не відвантажується і не транспортується або товар в момент початку відвантаження або транспортування знаходиться на території РФ. Тому при реалізації (в тому числі через інтернет-магазин) на території РФ товарів, що належать іноземній компанії, яка не перебуває на податковому обліку в РФ, податковим агентом визнається російський посередник.
Але якщо товари реалізуються за межами Росії, то платити ПДВ російському посереднику доведеться тільки виходячи з суми його винагороди за посередницькі послуги.
Якщо ви не знайшли на цій сторінці потрібної вам інформації, спробуйте скористатися пошуком по сайту:
- Москва, Московська область
+7 (499) 703-47-96 - Санкт-Петербург, Ленінградська область
+7 (812) 309-56-72 - Федеральний номер
8 (800) 777-08-62 доб. 141
Дзвінки безкоштовні.
Працюємо без вихідних
Метою Законопроекту є закріплення механізму з протидії несанкціонованим перекладам грошових коштів, що не потребує істотних тимчасових і фінансових трудових витрат, як перший крок на шляху створення уніфікованої та комплексної системи протидії будь-яким несанкціонованим операціями на фінансовому ринку, яка в подальшому може бути поширена і на інші сектори фінансового ринку (ринок цінних паперів, страховий ринок і т.д.).
Необхідність прийняття даного законопроекту обумовлена тим, що за чинним законодавством черговість погашення вимог, передбачена ч. 20 ст. 5 Федерального закону "Про споживчий кредит (позику)" і підлягає застосуванню до відносин за договорами споживчого кредиту (позики), ставить громадян-споживачів у гірше становище порівняно з підприємцями, до яких застосовується загальний порядок, передбачений статтею 319 ГК РФ, що не допускає встановлення більш високого пріоритету вимог по сплаті неустойки перед вимогами щодо погашення основного боргу і відсотків на нього.
Мета законопроекту - збільшення ефективності податкового стимулювання, зниження адміністративного навантаження на бізнес і забезпечення стабільності і передбачуваності системи оподаткування. Так законопроектом пропонується скоротити терміни проведення камеральної перевірки, з огляду на сучасні системи контролю фінансово-господарської діяльності платників податків. Крім того, предметом повторної виїзний податкової перевірки на підставі уточненої податкової декларації зі зменшенням обчисленої суми податку може бути тільки обґрунтованість зменшення податку на підставі змінених в уточненій декларації відомостей.
В центрі уваги:
