Як розвивається ситуація з оподаткуванням транскордонних угод, які стандартні ходи бізнесу по оптимізації платежів встигли увійти в правозастосовчу практику і будь схем слід уникати, щоб не привертати пильної уваги податківців, в статті для "Комерсант" описав заступник голови Федеральної податкової служби СЕРГІЙ Аракелов.
Транснаціональні компанії здійснюють діяльність, що підпадає під юрисдикції різних держав. З метою усунення колізій між податковими системами таких країн укладені угоди про уникнення подвійного оподаткування.
Однак, як свідчить практика, такі угоди стали використовуватися не тільки як інструмент для визначення, в якій з країн має бути сплачений податок на прибуток. але і як можливість не сплачувати податок в жодній з країн. Дана обставина не відповідає ні букві, ні духу міжнародних договорів. Порушення закладеного в такі угоди правил усунення подвійного оподаткування призводить до подвійного неоподаткування (doublenon-taxation, англ.) - коли дохід не оподатковується ні в одній з держав.
ОЕСР виявила проблеми з ефективністю таких заходів, як загальні правила щодо протидії ухиленню від сплати податків (GAAR), правила про протидію зловживанню договорами про уникнення подвійного оподаткування та правила «тонкої» капіталізації.
ОЕСР також запропонований план заходів з протидії агресивному податкового планування, серед яких в тому числі вказується протидія зловживанням міжнародними угодами про уникнення подвійного оподаткування, протидія штучного ухилення від статусу постійного представництва, посилення контролю над вирахуванням відсотків і іншими фінансовими операціями.
У Росії в рамках загальносвітових тенденцій вживаються заходи, спрямовані на протидію агресивному податкового планування і на деофшоризацію економіки в цілому.
До них відносяться:
- заходів щодо припинення використання офшорів з метою виведення доходів від діяльності в Росії з-під оподаткування;
- правила недостатньої капіталізації, що передбачають обмеження обліку відсотків за договорами позики, фактично є дивідендним доходом;
- обмеження пільг за міжнародними угодами в разі здійснення транзитних фінансових операцій і концепція «кінцевого бенефіціара».
- Федеральною податковою службою з цих питань останнім часом вироблені певні підходи в правозастосовчій практиці.
Так, в одному з судових справ суд визнав обгрунтованими висновки податкового органу про те, що ліцензійна угода використовувалося найбільшою компанією в області продажу косметичних засобів в якості інструменту уникнення сплати податків в країні, де велася реальна економічна діяльність.
З метою реалізації продукції торгової марки на території Російської Федерації з однією з компаній найбільшого міжнародного холдингу були укладені ліцензійні договори на використання товарних знаків.
На підставі інформації, отриманої від іноземних податкових органів, встановлено, що компанія холдингу є кондуітной, всі грошові кошти перераховуються материнської компанії, яка і є дійсним правовласником на товарні знаки, податки з отриманого прибутку від ліцензійних угод не сплачувалися.
В іншій справі з великою міжнародною пивоварною компанією суди підтримали позицію податкового органу про те, що компанія завищила витрати за рахунок виплат за договором, який передбачає передачу права на використання ноу-хау в процесі виробництва пивоварної продукції. Податковий орган довів відсутність передачі будь-якого «секрету виробництва». Суспільство отримувало від взаємозалежної компанії добірку загальновідомої інформації, яку можна отримати з підручників і інтернету. Проте щорічно доходи компанії виводилися під виглядом ліцензійних платежів в іноземну компанію, зменшуючи оподатковувану базу Товариства (діяльність організації була збитковою) (справа № А40-104549 / 13).
Схожі операції з обліку платежів за користування правами на результати інтелектуальної діяльності були встановлені у справі за участю великого міжнародного оператора стільникового зв'язку. Так, між Товариством та компанією, що входять в єдиний холдинг, було укладено ліцензійну угоду на право використання «технологій» (ноу-хау) як сукупності інформації технічного характеру в області телекомунікацій. При цьому фактично представлена інформація була базами управлінської та маркетингової інформації холдингу. Відсутність ознак ноу-хау у цій інформації підтверджено проведеними в рамках перевірки експертизами. Суд визнав обґрунтованою позицію податкового органу про те, що метою даних угод був висновок з-під оподаткування частини прибутку російського підприємства у вигляді певного відсотка від доходу материнської компанії з подальшим поверненням через механізм процентних позик (справа № А40-28065 / 13).
У справі компанії, що входить в відомий американський тютюновий холдинг, було встановлено, що зменшення прибутку підприємств групи пов'язано з двадцатіпятікратним протягом року збільшенням витрат на придбання консультаційних послуг, що надаються головним підприємством. В якості мети придбання послуг Товариство називало необхідність отримання консультацій щодо відповідності організації бізнесу рекомендацій ОЕСР щодо трансфертного ціноутворення, однак факт надання послуги не був підтверджений, збільшення ціни та обсягів не було пояснено, дії Товариства не мали ділової мети, крім як отримання необгрунтованої податкової вигоди ( справа № А40-62131 / 12-91-355).
У справі щодо міжнародного банку було встановлено, що банк неправомірно враховував в складі витрат суми платежів за гарантіями, наданими іноземної материнською компанією. За умовами гарантії, 80% доходу, отриманого банком від діяльності на території Російської Федерації (з видачі кредиту), прямувало в якості оплати за видану гарантію. Суд підтримав висновки податкового органу про фіктивність гарантій. Гарантії не мали ділової мети, і банк фактично за рахунок виплати винагороди перекладав прибуток своєму єдиному іноземному акціонеру, що не сплачуючи податок в Росії (справа № А40-143354 / 13).
Широке поширення набула практика, коли дії компаній формально здійснюються в рамках міжнародних угод, але єдиною метою здійснення внутрішньогрупових операцій є отримання податкових преференцій.
В іншому суперечці з міжнародною консалтинговою компанією податковий орган довів, що російське представництво незаконно зменшувало свій прибуток від діяльності на території Росії на витрати головної організації. Суд зробив висновок, що постійне представництво такої іноземної організації має право віднести на витрати тільки реальні витрати, які підпадають під дію норм національного законодавства (справа № А40-3279 / 14).
Одним з поширених способів виведення доходу з-під оподаткування також стає використання іноземних компаній в операціях фінансування. Іноземна компанія надає кредит, і отриманий в Росії дохід від діяльності спрямовується на повернення позики і виплату відсотків по ньому, які не обкладаються у джерела виплати.
Міжнародні норми містять правила, що дозволяють виявляти операції з виплати дивідендів у вигляді відсотків за договорами позики, в зв'язку з чим в національні податкові закони вводиться поняття «контрольована заборгованість». У російському податковому законодавстві загальні принципи оподаткування контрольованої заборгованості відображені в ст. 269 Податкового кодексу РФ.
Зазначені правила долалися шляхом укладення позик з іноземними сестринськими організаціями, що входять в холдинг, на чолі якого стоїть «материнська компанія». У цьому випадку іноземна «сестринська» структура не бере безпосередньо в капіталі російської організації, і це формально, на думку платників податків, виключає необхідність застосування правила, що обмежує облік відсотків з метою оподаткування.
Судова практика по даному питанню сформувалася.
Так, в одній зі справ, пов'язаному з перерахуванням дивідендів від діяльності на території Росії під виглядом відсотків, щодо міжнародної компанії-виробника продуктів харчування, що входить в найбільший глобальний холдинг, наявність фактів, які свідчать про підконтрольність компанії-позичальника іноземної компанії, її вплив на прийняття зазначеним позичальником рішень, зацікавленості в мінімізації оподаткування, дали податковому органу довести «опосередковане володіння» і спрямованість таких відносин на несплату податків ( справа № А40-16883 / 15).
Ще одним способом зловживання нормами міжнародних угод про уникнення подвійного оподаткування є переклад капіталу в низькоподаткова юрисдикцію шляхом заснування «технічних компаній» в цих країнах. Такі компанії, по суті, є лише штучним ланкою для переказу грошових коштів «кінцевого бенефіціара».
Законом про контрольованих іноземних компаніях в Податковий кодекс введено визначення «фактичного одержувача доходу», але це поняття не є новим для податкової системи. Багато міжнародні угоди згадують наявність фактичного права на дохід як одна з необхідних умов для застосування знижених ставок податку у джерела одержувачем доходу - податковим резидентом держави - сторони угоди.
Міжнародна практика виходить з неприпустимості використання технічних компаній (так званих компаній-кондуїтах) для отримання формального права на застосування угод про уникнення подвійного оподаткування. Найчастіше в таких випадках фактичний власник доходу зареєстрований в офшорній юрисдикції.
При цьому саме по собі встановлення кінцевих одержувачів доходу в даному випадку не має правового значення, оскільки при неправомірному використанні угод про уникнення подвійного оподаткування компанії відмовляється в наданні вигоди у джерела виплати, тобто в цьому випадку необхідно утримувати податок в Росії.
Суди при розгляді подібних суперечок про застосування норм міжнародних договорів також керуються положеннями Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та використанні компаній-кондуїтах, затвердженої ОЕСР (справа № А40-11346 / 12).
Наведені в даній статті правозастосовні підходи відповідають світовим тенденціям в оподаткуванні, встановлюють чіткі правила оподаткування доходів податком в тій країні, в якій здійснюється діяльність, яка призводить до утворення таких доходів. Дані правила враховуються як податковими органами при проведенні контрольних заходів, так і платниками податків при вибудовуванні своєї податкової політики з метою уникнення податкових претензій у майбутньому. Дотримання даними підходам дозволить зменшити податкові ризики при плануванні платниками податків своєї діяльності, скоротити суперечки в подальшому і поліпшити конкурентне середовище.