Матеріали підготовлені групою консультантів-методологів ЗАТ "BKR-Інтерком-Аудит"
Розглянемо особливості бухгалтерського обліку операцій за договором лізингу у лізингоодержувача за умови, що балансоутримувачем предмета лізингу, відповідно до умов договору лізингу, виступає лізингодавець.
Порядок відображення лізингових операцій за умови, що лізингове майно відображається на балансі лізингодавця
Лізингоодержувач, на підставі договору лізингу і акту приймання-передачі предмета лізингу, відображає надходження об'єкта в позабалансовому обліку записом:
Дебет 001 «Орендовані основні засоби»
- прийнято на позабалансовий облік передане лізингоодержувачу майно, в сумі лізингового договору.
При поверненні предмета лізингу після закінчення терміну дії договору лізингоодержувач списує вартість цього об'єкта з позабалансового обліку проводкою:
Кредит 001 «Орендовані основні засоби»
- списана з позабалансового обліку вартість предмета лізингу.
Поточні витрати за договором лізингу
Протягом терміну дії договору лізингу лізингоодержувач відображає в бухгалтерському обліку тільки належні до сплати поточні лізингові платежі. Згідно з пунктом 4 статті 28 Федерального закону «Про фінансову оренду (лізингу)», лізингові платежі відносяться відповідно до законодавства про податки і збори до витрат, пов'язаних з виробництвом і (або) реалізацією. Тим самим законодавець вказує, що лізингові платежі зменшують базу оподаткування по податку на прибуток відповідно до підпункту 10 пункту 1 статті 264 Податкового кодексу РФ.
Передбачена цією статтею можливість лізингоодержувача віднести лізингові платежі до витрат, не обмежує його права на віднесення до витрат інших витрат, безпосередньо пов'язаних з предметом лізингу.
У бухгалтерському обліку лізингові платежі визнаються витратами лізингоодержувача по звичайних видах діяльності в тому випадку, якщо предмет лізингу використовується для виготовлення або продажу продукції, придбання і продажу товарів, виконання робіт, надання послуг. При цьому до уваги лізингоодержувач робить такі проводки:
на суму витрат, викликаних виробленими поліпшеннями
При поверненні предмета лізингу лізингодавцю одержувач відображає безоплатну передачу інвентарного об'єкта з використанням рахунку 91 «Інші доходи і витрати», де за дебетом відображають суму списаних поліпшень і суму ПДВ (підпункт 1 пункту 1 статті 146 Податкового кодексу РФ).
Викуп лізингового майна
Якщо підприємство-лізингоотримувач зацікавлений в подальшому використанні лізингового майна, то це найбільш прийнятний для нього варіант.
Таким чином, лізингові правовідносини, як правило, оформляються кількома взаємопов'язаними договорами:
договором купівлі-продажу, що укладається лізингодавцем і продавцем;
договором фінансової оренди, що укладається лізингодавцем і лізингоодержувачем;
договором купівлі-продажу предмета лізингу між лізингодавцем і лізингоодержувачем.
У загальну суму договору лізингу може включатися викупна ціна предмета лізингу, (ціна визначається угодою між сторонами, з урахуванням вимог статті 40 Податкового кодексу РФ), якщо договором лізингу передбачено перехід права власності на предмет лізингу до лізингоодержувача. Відповідно, викуп лізингового майна, оформлений самостійним договором купівлі-продажу або чинять в рамках договору лізингу, визнається складовою частиною реалізованої лізингової угоди, якою передбачено викуп майна лізингоодержувачем. У другому випадку, щоб визнати договір купівлі-продажу складовою частиною договору лізингу, в останньому повинна бути прописана обов'язок одного боку (лізингодавця - продавця) передати річ (предмет лізингу) у власність другій стороні (лізингоодержувачу - покупцеві), а покупець зобов'язується прийняти цю річ і сплатити за неї певну грошову суму (пункт 1 статті 454 Цивільного кодексу РФ). При цьому згідно з пунктом 3 статті 455 Цивільного кодексу РФ договір купівлі-продажу вважається узгодженим, якщо в ньому визначені найменування і кількість товару.
ПДВ в частині викупної вартості предмета лізингу в даній ситуації приймається до відрахування після прийняття до обліку придбаного майна на балансі лізингоодержувача.
Зверніть увагу: як ми вже зазначили, сторони угоди самі визначають викупну вартість лізингового майна. Однак тут потрібно не забувати, що для цілей оподаткування, ця вартість повинна відповідати ринковій, порядок розрахунку якої визначається відповідно до статті 40 Податкового кодексу РФ. У цій статті, зокрема, сказано, що ринкової є та ціна, яка вказана в договорі. Але податкові органи можуть перевірити правильність застосування цін. І зробити це вони можуть лише в чотирьох випадках, коли угода укладена:
- між взаємозалежними особами;
- за товарообмінними (бартерними) операціями;
- при здійсненні зовнішньоторговельних операцій;
- при відхиленні більш ніж на 20 відсотків у бік підвищення або в бік зниження від рівня цін, що застосовуються платником податку за ідентичним (однорідним) товарів (робіт, послуг) в межах нетривалого періоду часу.
Але при цьому податкові органи повинні враховувати те, що договір обтяжений лізинговими зобов'язаннями, і без їх урахування ринкову вартість даного конкретного об'єкта не визначити.
У всіх інших випадках податкові органи не можуть перерахувати ціну, зазначену в договорі.
У договорі може бути передбачена як разова оплата викупної вартості майна, так і поступова (разом з лізинговими платежами).
Організація-покупець формує первісну вартість придбаного об'єкта як суму зроблених витрат на придбання, доставку, доведення до стану, придатного до використання об'єкта, і так далі. Такий порядок передбачений як в бухгалтерському, так і податковому обліку (пункт 8 ПБУ 6/01, а також пункт 1 статті 257 НК РФ).
Що стосується ПДВ, то на викупну вартість нараховується ПДВ, який лізингоодержувач, після оприбуткування та оплати, зможе прийняти до відрахування. Звичайно, якщо на руках буде відповідний рахунок-фактура і документи, що підтверджують сплату податку (статті 171 і 172 Податкового кодексу РФ).
У тому випадку, коли в рамках договору лізингу передбачено викуп майна і оплата викупної ціни здійснюється разово після закінчення терміну лізингу.