«Дивіденд, що підлягає виплаті» (зобов'язання по виплаті дивідендів) і «дивіденди, визнані в якості розподілів на користь власників»
У Роз'ясненні КТМФЗ (IFRIC) 17 "Розподіл негрошових активів на користь власників" (додаток № 61 до наказу МФ РФ від 25.11.11 № 160Н) ми зустрічаємо термін "негрошові активи" (активи, які не є грошовими). Цей документ (далі - Роз'яснення) містить вказівки щодо господарських операцій, де організація, виконуючи свої зобов'язання по виплаті дивідендів, передає власникам певні активи, які названі в Роз'ясненні як негрошові. Досліджуючи ці господарські операції, ми спробуємо висвітлити важливі питання, що залишилися поза полем нашої уваги.
Роз'яснення розглядає наступні питання (п. 9):- (A) У яких випадках суб'єкт господарювання визнає дивіденд, що підлягає виплаті?
- (B) Як підприємство повинно оцінювати дивіденд, що підлягає виплаті?
- (C) Коли підприємство погашає підлягає виплаті дивіденд, як воно повинно враховувати відмінність між балансовою вартістю розподілених активів та балансовою вартістю підлягає виплаті дивідендів?
У Роз'ясненні під дивідендом, що підлягають виплаті (п.п. 9, 12-14), мається на увазі зобов'язання по розподілу негрошових активів як дивіденд.
З урахуванням цієї обставини зазначені вище питання краще викласти інакше:- (A) У яких випадках суб'єкт господарювання визнає зобов'язання з розподілу негрошових активів як дивіденд?
- (B) Як підприємство повинно оцінювати зобов'язання з розподілу негрошових активів як дивіденд?
- (C) Коли підприємство погашає зобов'язання за розподілом негрошових активів як дивіденд, як воно повинно враховувати відмінність між балансовою вартістю розподілених активів та балансовою вартістю зобов'язання?
Перше питання (a) і відповідь на нього не носять приватного характеру. Положення п. 10 Роз'яснення пишуться для всіх зобов'язаннях по виплаті дивідендів, незалежно від того, грошові це зобов'язання чи ні. У п. 10 наведені обставини, при яких виникає зобов'язання (борг) з виплати дивідендів. У коротшою формі ці обставини викладені для одержувачів дивідендів в п. 30 (c) МСФЗ (IAS) 18 "Виручка" (додаток № 10 до наказу МФ РФ від 25.11.11 № 160Н): дивіденди визнаються тоді, коли встановлено право акціонерів на отримання виплати. Це право отримати дивіденди (право вимоги) кореспондує з обов'язком їх виплатити (боргом).
Чому, на наш погляд, в Роз'ясненні (п.п. 9, 12-14) краще замість слова дивіденд (підлягає виплаті) використовувати слово зобов'язання (з розподілу негрошових активів як дивіденд)?
"Сума дивідендів, визнана в якості розподілів на користь власників", - це показник, який організація повинна представити у фінансовій звітності (п. 107 МСФЗ (IAS) 1 "Подання фінансової звітності", додаток № 1 до наказу МФ РФ від 25.11.11 № 160Н). З п. 137 МСФЗ (IAS) 1 слід, що мова йде про суму дивідендів, яка визнається в якості розподілу прибутку на користь власників. Звідси можна зробити висновок, що показник "сума дивідендів, визнана в якості розподілів на користь власників" визначається як частина прибутку організації (чистий прибуток - джерело виплати дивідендів).
Відповідно до п. 11 Роз'яснення розмір зобов'язання (з розподілу негрошових активів як дивіденд) ніяк не пов'язаний з розміром чистого прибутку, розподіленої в якості дивідендів.
У Роз'ясненні йдеться про інших дивіденди (дивіденди, що підлягають виплаті). але щоб уникнути плутанини, на наш погляд, краще не використовувати слово дивіденд для позначення зобов'язання.
Як визначити розмір зобов'язання по виплаті дивідендів, чи є це зобов'язання грошовим чи ні?
На нашу думку, це зобов'язання грошову і його розмір визначається як частина прибутку організації.
Яка валюта цього грошового зобов'язання?
Ми вважаємо, що прибуток і валюта зобов'язання (єдина для всіх власників) повинні бути виражені в одній грошовій одиниці - у функціональній валюті (п. 8 МСФЗ (IAS) 21 "Вплив змін валютних курсів", додаток № 13 до наказу МФ РФ від 25.11.11 № 160Н). Але якщо валютні обмеження не дозволяють зробити цю валюту єдиною валютою зобов'язання, в такій якості може виступити національна валюта країни, відповідно до законодавства якої створено спеціальну організацію, що розподіляє дивіденди. Ця національна валюта для цілей обліку буде іноземною валютою.
На наш погляд, прибуток (а не активи) розподіляється як дивіденди. Розмір дивідендів, що розподіляються на користь власника, - це частина чистого прибутку, що припадає на його частку в статутному капіталі.
Активи передаються власнику з метою погашення зобов'язання по виплаті дивідендів.
З п. 5 (с) МСФЗ (IAS) 18 "Виручка" (додаток № 10 до наказу МФ РФ від 25.11.11 № 160Н) слід, що дивіденди - це розподіл прибутку між власниками акціонерного капіталу пропорційно їх участі в капіталі певного класу. Близьке за змістом визначення ми знаходимо в ст. 43 Податкового кодексу Російської Федерації (НК РФ): "Дивідендом визнається будь-який дохід, отриманий акціонером (учасником) від організації при розподілі прибутку. Залишається після оподаткування (в тому числі у вигляді відсотків за привілейованими акціями), за належними акціонеру (учаснику) акцій ( часток) пропорційно часткам акціонерів (учасників) у статутному (складеному) капіталі цієї організації ". (Виділено мною. - С. Ф.)
Товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ) мають одну особливість: їх статутом може бути встановлений інший порядок розподілу прибутку між учасниками товариства (не пропорційно часткам у статутному капіталі товариства - п. 2 ст. 28 Федерального закону від 08.02.98 № 14-ФЗ "Про товариства з обмеженою відповідальністю "). Відповідно, частина чистого прибутку, що розподіляється серед учасників ТОВ не пропорційно до їхніх часток у статутному капіталі, в силу МСФЗ і НК РФ не визнається дивідендом.
У нашій концепції є два поняття: сума розподілених дивідендів - вона дорівнює сумі прибутку, розподіленої на користь власника, і сума чистих дивідендів - дивідендів, які власник може отримати "на руки" або зарахувати в погашення своїх зобов'язань перед організацією (розподіляються дивіденди мінус утримувані з них податки і певні витрати).
Ми виходимо з того принципу, що розміри розподілених і чистих дивідендів не повинні залежати від виду активів, одержуваних власниками в погашення зобов'язання по виплаті дивідендів.
Валюта зобов'язання по виплаті дивідендів, прив'язана до валюти, в якій визначається прибуток, повинна бути єдиною по відношенню до всіх власників, і якщо вона і може змінюватися, то тільки по відношенню до всіх власників. Якщо власнику виплачуються грошові кошти (в валюті, відмінній від валюти зобов'язання), то можуть виникнути ситуації, коли справедлива вартість виплачуваних грошових коштів буде більше, ніж сума прибутку, розподіленої йому в якості дивідендів. І в цьому випадку, на наш погляд, частина переведених власнику засобів не можна буде класифікувати як дивіденди.
Передачу негрошових активів для погашення зобов'язань по виплаті дивідендів ми розглядаємо як свого роду продаж цих активів власникам із заліком взаємних вимог.
Ми вважаємо, що справедлива вартість негрошових активів, що передаються власнику в погашення зобов'язання по виплаті дивідендів, повинна бути дорівнює розміру "чистих дивідендів". Якщо справедлива вартість цих активів на момент їх передачі більше розміру "чистих дивідендів", то власник повинен виплатити організації різницю, якщо менше - то цю різницю організація повинна виплатити власнику.
Такий підхід можна застосувати, коли на момент прийняття рішення про виплату дивідендів активи, що підлягають передачі власникам, є у організації в наявності. Якщо ці активи необхідно ще придбати, то відносини організації і її власника (якому призначаються ці активи) ми розглядаємо як відносини агента (організації) і принципала (власника).
Якщо прийнято рішення використовувати для погашення зобов'язання (по виплаті дивідендів) грошові (платіжні) кошти у валюті, відмінній від валюти зобов'язання, і для цих цілей необхідно придбати або продати іноземну валюту, то в цьому випадку відносини організації і її власника (якому призначаються ці грошові кошти) ми також розглядаємо як відносини агента (організації) і принципала (власника).
Якщо грошові (платіжні) кошти у валюті, відмінній від валюти зобов'язання, є в наявності для погашення зобов'язання, то переклад цих коштів власнику ми розглядаємо як продаж йому цих коштів (за справедливою вартістю) з заліком взаємних вимог.
Підписуйтесь на наш канал в Telegram